達公司業務拓展費之發放，係依員工業績計算……業務拓 展費由員工檢具單據向公司申報後才發放。」該公司將公 務車輛所衍生之油料、修繕或保養及交通費依財政部95年 函釋規定核屬為該公司因招攬保險業務而發生之必要費用 ，公司可依規定檢據依費用性質核實列報，不宜逕予計入 保險業務員之薪資所得，概以薪資支出列報，惟若依原告 所稱，公司於系爭年度將業務拓展費併同薪資發放，則本 件自員工薪資項目扣除之車輛租金即為其所稱之公司業務 拓展費（公司可核實認列之營業費用），依一般經驗法則 ，員工申請公務車輛，應會以最高等級之車輛承租，況且 該公司公務車輛使用辦法也並無限制其員工之資格應申請 何等級之車輛，惟查該公司92至95年期間，其員工依公務 車輛使用辦法申請汽車租賃之車輛等級均有所不同，顯與 常情不符，又查永達公司支付員工車輛費用，係列在「營 業費用- 租金支出」科目項下，既然每期租金支出金額係 由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數， 在員工簽立扣薪同意書及公務車輛租賃附屬契約書當下即 確定，公司如認其車輛租金非員工之薪資，則又何以將租 賃期間每月之租金併同薪資發放，再每月由員工薪資項目 扣款，其主張顯有違常情。綜上，原查查得系爭車輛雖係 以永達公司名義承租，惟每月車輛租金卻由公司自原告薪 資中扣取給付，故本件實際係原告租賃車輛供私人使用， 自難認屬公司業務拓展費，以永達公司填製之員工支付車 輛租金薪資扣款彙整表，核定原告短報94年度薪資所得1, 166,100 元並無不合，請予維持。
⒊有關原告主張本件相關事實業經臺北地檢署檢察官偵查終 結認定不處分，系爭費用自不應歸入原告薪資所得，及臺 北地檢署檢察官對系爭事項之認定與臺北市調查處不同， 請依臺北地檢署檢察官不起訴處分書審理並撤銷原核定乙 節，查臺北市調查處以永達公司負責人吳文永違反稅捐稽 徵法及商業會計法相關規定，將其移送臺北地檢署檢察官 偵辦，雖經臺北地檢署檢察官偵結以不起訴處分，惟系爭 事項既經查明已如前述，依首揭最高行政法院判例，行政 處分本應依查得之事實認定，不受刑事判決之拘束，併予 敘明。
㈡罰鍰
⒈按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具 結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜 合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事 實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅
額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納 稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應 申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申 報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額 者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3 倍 以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1 項前段及第 110 條第1 項及第2 項所明定。次按「綜合所得稅納稅義 務人依法得稅法第110 條規定應處罰鍰案件，有下列情事 之一者，免予處罰：一、納稅義務人透過網際網路辦理結 算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，符合下列情形 ：（一）屬扣繳義務人……依法應彙報稽徵機關之各類所 得扣繳暨免扣繳憑單……（二）屬納稅義務人依規定向財 政部財稅資料中心或稽徵機關查詢，而該機關未能提供之 所得資料……前項第1 款規定自95年度綜合所得稅結算申 報案件適用之。」為稅務違章案件減免處罰標準第3 條第 2 項第1 款及第3 項所規定。又「五、綜上，納稅義務人 經發現短漏報屬應扣繳之課稅所得並應依規定裁罰之案件 ，其漏稅額計算之基準，應以鈞部82年11月3 日台財稅第 821501458 號函規定之調查基準日短漏報之所得，及已繳 納之稅款為計算漏稅額之基準。如納稅義務人短漏報之所 得於調查基準日前，業經扣繳義務人辦理扣繳者，於計算 漏稅額時，自得減除系爭短漏報所得已繳納之扣繳稅款； 否則即不得減除。」為財政部賦稅署96年12月18日台稅一 發字第09604554530 號函所明釋。
⒉原告94年度短漏報本人及扶養親屬杜陳淑英執行業務、薪 資、利息所得合計1,168,574 元（已扣其他所得820 元） ，被告所屬桃園縣分局按所漏稅額291,161 元處0.2 倍罰 鍰58,232元。
⒊查綜合所得稅之課徵採自行申報制，乃重在誠實報繳為前 提，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，是取有應 稅所得者即應誠實申報。本件查得永達公司短報員工薪資 所得已如前述，原告既有是項所得，依前開說明即應注意 使之符合稅法之強行規定，原告應注意而不注意，致短漏 申報，縱非故意，亦有過失，其短漏報自應論罰。況本件 原告列名系爭車輛租賃合約之保管人，並於合約上簽名， 可見原告對前開違章漏稅情節應知之甚詳，惟仍故意漏報 系爭薪資所得1,166,100 元，原告應注意而不注意，縱非 故意，亦難卸免其過失漏報之責任，次查原告94年度並未 透過網際網路辦理綜合所得稅結算申報，有綜合所得稅結
算申報書（詳如原處分卷第62頁至64頁）可稽，本件核無 首揭減免處罰標準第3 條第2 項免罰規定適用。 ⒋原告主張系爭漏稅額應按所得稅法第110 條第2 項核定之 「補徵應納稅額」計算，准予扣除系爭所得之扣繳稅額乙 節，查所得稅法第110 條第1 項及第2 項係就已申報案件 及未申報案件規定適用不同之裁罰倍數，次查本件原查於 97年6 月13日以財北國稅中南綜所一字第0970213435號函 通知永達公司補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單，該公司 雖已補繳稅款並補報扣繳憑單，惟永達公司補辦扣繳稅款 係於調查基準日（96年4 月10日財北國稅審三字第096021 7676號函請公司提示相關資料）之後，於計算漏稅額時， 依首揭財政部賦稅署函釋規定，不得減除短報所得已繳納 之扣繳稅款。本件屬已申報案件，核無所得稅法第110 條 第2 項規定適用，原告援引適用係對法令誤解。 ⒌至原告主張本件已處罰扣繳義務人，基於一行為不二罰原 則，不應再就扣繳稅額計算罰鍰乙節，查扣繳義務人未依 規定扣繳稅款與所得人漏報所得係屬二事，2 者違章主體 不同，另未依規定扣繳稅款係依所得稅法第114 條規定處 罰，而所得人漏報所得係依同法第110 條規定處罰，2 者 處罰之法律依據亦不同，本件核無違反一行為不二罰原則 情事。綜上，原處罰鍰並無違誤，請予維持。
㈢綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並 聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為 兩造所不爭執，並有原處分書、被告94年度綜合所得稅復查 決定應補稅額更正註銷單、被告94年度綜合所得稅核定稅額 繳款書、臺北市國稅局96年9 月12日財北國稅審一字第0960 084708號函、永達公司公務車輛使用辦法、永達公司公務車 輛租賃作業流程、永達公司94年度短漏申報員工薪資所得明 細表、永達公司94年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、 永達公司列報元家雄等300 人薪資所得統計表、92至95年間 永達公司暨所屬員工違章金額統計表（更正後）、原告與永 達公司94年1 月25日公務車輛申請暨扣薪同意書、原告、普 羅公司與永達公司94年公務車輛租賃附屬契約、原告與普羅 公司96年1 月4 日汽車買賣合約書、普羅公司開立96年統一 發票影本、財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號 函、臺北市國稅局96年9 月12日財北國稅審一字第09600847 08號函、92年至95年間永達公司員工租車到期移轉統計表、 臺北市國稅局96年4 月10日財北國稅審三字第0960217676號 書函、97年12月4 日永達公司員工說明書、被告94年度綜合
所得稅核定通知書、被告違章案件罰鍰繳款書、原告94年度 綜合所得稅結算電子申報書、調查局96年1 月31日肆字第09 643004620 號函、被告處理稅務案件協談請示單暨紀錄表、 永達公司主管管理辦法、永達公司承攬契約人員業務制度、 永達公司94年12月20日（94）財會簽字第0056號簽呈、永達 公司業務發展費用報核辦法原告94年2 月份組織報酬計算表 及業務津貼表、原告94年度各期業務津貼表及薪資所得、組 織報酬計算表等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽， 為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：系爭車輛租金 是永達公司營業費用─租金支出？還是原告薪資所得? 被告 補徵稅額並科處罰鍰，是否適法？本院判斷如下： ㈠取自永達公司薪資所得部分：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項 成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「經營本 業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用…不得列為費用 或損失。」所得稅法第24條第1 項及第38條分別有明文規 定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得 列為費用或損失。」營利事業所得稅查核準則( 下稱查核 準則) 第62條亦定有明文。營業費用是企業於推銷產品或 管理其營利事業的過程中所消耗的財貨或勞務支出，是為 企業的期間成本，會計上依成本與收益配合原則，必須在 其耗用或發生期間自收益中減除，以計算所獲取之利潤。 由於所消耗的財貨或勞務性質有別，因此查核準則中乃將 其分為薪資支出、租金支出、文具用品、旅費等若干項目 ，分別訂定其列支原則。查核準則係依稅捐稽徵法、所得 稅法、營業稅、促進產業升級條例、中小企業發展條例、 商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦 法、商業會計處理準則及其他有關法令之規定訂之，此觀 該查核準則第1 條之規定自明。經查，國家對人民自由權 利之限制，應以法律定之且不得逾越必要程度，憲法第23 條固定有明文。但法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定 ，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以 命令定之，俾利法律之實施。而財政部所訂定之查核準則 ，係規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事 項，究其性質核屬財政部為執行所得稅法及稅捐稽徵法等 法規，基於法定職權所發布之解釋性、裁量性或作業性之 行政規則，並未逾越所得稅法等相關之規定，亦未加重人 民稅賦，而92年1 月4 日修正公布之所得稅法第80條第5 項已賦予查核準則法律授權依據，被告自得予以適用。簡
言之，所得稅法與查核準則對營業費用之認列須以營利事 業為經營本業及附屬業務有關之費用或損失為前提要件。 ⒉次按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併 計算之：第一類……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、 警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所 得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所 得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲 費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職 務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者， 及依第4 條規定免稅之項目，不在此限。」為行為時所得 稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2 款所明定。可知， 薪資係指營利事業支付員工之薪金、俸給、工資、津貼、 歲費、獎金、紅利及各種補助費等，營利事業所支付之薪 資應具備下列之條件，方得認列：1.經預先決定或約定： 一般職工係指經聘僱雙方事先約定，而執行業務之股東、 董事、監察人則須經組織章程規定或股東大會或社員大會 預先決議；2.不論盈虧均須支付：營利事業之薪資須不論 盈虧，均應支付，方得核實認列，旨在防止營利事業以支 付薪資之方式分配其盈餘，控制其課稅所得額。3.列支限 額：合夥及獨資組織之職工薪資，不得超過規定之通常水 準；4.原始憑證：如員工之收據或簽收之名冊、印領清冊 、聘用契約、加班紀錄等。
⒊再按「稱租賃者，謂當事人約定，一方以物租與他方使用 收益，他方支付租金之契約。前項租金，得以金錢或租賃 物之孳息充之。」「承租人應以善良管理人之注意，保管 租賃物，租賃物有生產力者，並應保持其生產力。承租人 違反前項義務，致租賃物毀損、滅失者，負損害賠償責任 。但依約定之方法或依物之性質而定之方法為使用、收益 ，致有變更或毀損者，不在此限。」「承租人應依約定方 法，為租賃物之使用、收益；無約定方法者，應以依租賃 物之性質而定之方法為之。承租人違反前項之規定為租賃 物之使用、收益，經出租人阻止而仍繼續為之者，出租人 得終止契約。」「承租人應依約定日期，支付租金；無約 定者，依習慣；無約定亦無習慣者，應於租賃期滿時支付 之。如租金分期支付者，於每期屆滿時支付之。如租賃物 之收益有季節者，於收益季節終了時支付之。」民法第42 1 、432 、438 及439 條分別有明文規定。準此，租賃為 出租人以物租與承租人使用收益，承租人支付租金之契約 ，以物租與他人使用收益者，為出租人，支付租金者，為 承租人。自租賃之效力觀察出租人及承租人之權利義務內
容，重要者有出租人負有租賃物交付用益義務及租金支付 請求權，承租人負有租金支付義務、租賃物保管義務及租 賃債務擔保義務。租賃關係存續中，以擔保承租人之租賃 債務為目的，由承租人交付於出租人之金錢或其他代替物 者，為押租金。
⒋又按，營利事業租金支出由於租賃條件不同，因此使得租 賃分為融資租賃及傳統的營業租賃兩種，前者承租人應將 所支付之租金資本化，營業租賃係營利事業因本身業務之 需要，向他人租賃有形或無形之資產所支付之代價。如公 司租賃辦公室、打字機、影印機等，均屬租金支出。傳統 的租賃方式，係由出租人提供設備供承租人於承租期間使 用，而由承租人支付相當代價，並於承租期間終了由出租 人收回租賃物，其所有權並未移轉。現在所謂融資租賃或 稱資本租賃，雖有租賃之名，但究其實質，卻是出租人將 租賃物售予承租人，並給予融資─即以分期給付租金方式 收回價款與利息，不過所有權通常到租賃期間結束時方移 轉予承租人而已。在融資租賃的情形下，出租人雖仍保有 租賃物的所有權，惟應視同銷售，於交予租賃物時承認銷 貨收入；而承租人亦應同時於帳上列記該租賃資產與租賃 負債，日後支付每期租金時，除將利息部分列記費用外， 其餘應沖銷租賃負債；至於租賃物之折舊也應由承租人提 列。現行稅法對於融資租賃與傳統營業租賃的分野、如何 開立統一發票以及負擔何種營業稅率，均有詳細的規定。 關於承租人融資租賃之認定條件係指符合下列條件之一者 ：⑴租賃期間屆滿時，租賃物所有權無條件轉移給承租人 。⑵承租人享有優惠承購權。⑶租賃期間達租賃物法定耐 用年數四分之三以上者。⑷租賃開始時按各期租金及優惠 承購價格計算之現值總額達租賃資產帳面價值90% 以上。 ⒌末按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義 之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實 質課稅之公平原則為之。……。」為司法院釋字第420 號 解釋闡明在案。又「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅 能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用 稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平 ，應就實質上經濟利益之享有者予以課稅，始符實質課稅 及公平課稅之原則。」及「有關課徵租稅構成要件事實之 判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質 經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵 投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及 要求。」最高行政法院81年度判字第2124號及82年度判字
第2410號判決意旨可資參照。
⒍經查，永達公司於91年12月14日製訂公務車輛使用辦法( 見本院卷第305 頁) ，該辦法第2 條規定: 「凡報聘本公 司之業務同仁達MDRT資格者或處經理級以上人員，均得申 請公務用之租賃車輛乙部。」第3 條規定: 「未達第2 條 資格者，得以私用車輛執行公務，但需檢附車輛行照影本 及私車公用同意書，向各區服務中心申請報備。」第4 條 規定: 「凡達MDRT資格後，一年內得以申請，逾期視同棄 權。」第7 條規定: 「因使用公務車輛所衍生之油料、修 繕或保養等費用，得由使用人檢具合於營業稅法之單據報 支業務發展費用。」嗣永達公司為因應業務同仁使用公務 車輛日益增多，於93年5 月5 日修訂公務車輛使用辦法( 見本院卷第306 頁) ，該辦法第2 條規定: 「公務車輛係 指公務用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」第3 條規定 : 「公務用之私人車輛，須填私車公用同意書，向各區服 務中心申請備查。」第4 條規定: 「公務用之租賃車輛， 依公務車輛租賃作業流程，向總公司財務部申請辦理」。 再於94年3 月9 日修訂，該辦法第2 條規定: 「凡處經理 級以上人員或達MDRT資格者或( 以公司公告名單為依據) ，均得申請公務用之租賃車輛乙部。」第3 條規定: 「凡 達MDRT資格後，一年內得以申請，逾期視同棄權。」第8 條規定: 「因使用公務租賃車輛所衍生之油料、修繕或保 養等費用，得由保管人檢具合於營業稅法之單據報支業務 發展費用。」第10條規定: 「未達第2 條資格者，得以私 用之車輛執行公務報支第8 條之費用；但需檢附私車公用 同意書及車輛行照影本，向各區服務中心申請報備。」( 見本院卷第94頁) 。可知，永達公司之業務同仁達MDRT資 格者( 百萬圓桌會員，年薪至少250 萬元) 或處經理級以 上人員，始得向永達公司申請公務用之租賃車輛，且達MD RT資格者，必須於一年內申請，逾期視同棄權。是故，並 非所有永達公司之員工，均可申請公務用之租賃車輛，必 須具有一定職位階層或業績標準之員工，始得申請，且達 MDRT資格者，尚有申請時間之限制，並非隨時可以申請。 是系爭車輛租金支出是否確為員工招攬保險業務所需，仍 有審究之必要。
⒎次查，永達公司「公務車輛租賃作業流程」第1 條規定: 「永達公司之MDRT資格者( 公佈一年內) 或現任之處主管 ，均得申請公務車輛之租賃」第2 條規定: 「符合第1 項 資格者，得向公司配合之租賃車商詢車、報價。」第3 條 規定：「業務同仁與租賃車商確認價位無誤後，自行將保
證金款項，匯入公司指定帳戶，並填寫公司帳戶存款報告 單。」第4 條規定: 「保證金匯入指定帳戶後，通知租賃 車商進行簽約( 公務車輛申請暨扣薪同意書及公務車輛租 賃附屬契約) 及對保等相關事宜。」第5 條規定: 「租賃 車商檢附公務車輛申請暨扣薪同意書及第2 款之公司帳戶 存款報告單，向總公司財務部申請保證之支付」第6 條規 定: 「待租賃公司用印、領牌完成後，遞送公務車輛租賃 附屬契約，財務部將依契約內容及租賃車商之租金發票予 以撥補款項。」等項( 見本院卷第307 頁) 。又永達公司 (94)財會字第0005 號公佈之「公務車輛租賃作業流程」 第2 條規定: 「向租賃車商洽詢車款之保證金及月租金。 保證金:2年租期- 不得低於車價之30% ，3 年租期- 不得 低於車價之20% ；月租金: 副總:$350,000 元/ 月，協理 :$250,000元/月，處經理:$150,000元/月，3倍(含)以上 MDRT人員:$150,000 元/ 月，3 倍以下MDRT人員:$80,000 元/ 月」第3 條規定: 「匯入保證金並填寫公司帳戶存款 報告單。銀行: 彰化銀行總部分行，帳號:0000-00-00000 -000。存入原因:***公務車保證金」第4 條規定: 「與租 賃車商進行簽署申請書、同意書及公務車輛租賃附屬契約 等3 份文件。」第5 條規定: 「將㈢㈣及保證票據等資料 彙整後，送至財務部申請。」等事項( 見本院卷第95頁) 可知，永達公司公務租賃車輛係由申請人員工自行洽詢車 商於確認車種、車價、保證金、月租金及租期期數後，將 保證金款項匯入公司指定帳戶，並完成公務車輛申請暨扣 薪同意書、公務車輛租賃附屬契約、保證票據及對保等相 關事宜後，車商再檢附相關文件，向永達公司申請保證金 及每月租金給付。
⒏本件原告94年度任職於永達公司，於94年1 月25日，填具 公務車輛申請暨扣薪同意書，以符合處主管及MDRT資格向 永達公司申請公務車乙台( 見原處分卷第15頁) ，同意採 逐月扣薪方式，自1 月起逐月扣薪89,700元，至95年12月 止，並簽發保證票2 張，面額各1,076,400 元，另將保證 金金額600,000 元，於94年1 月28日匯入公司指定帳戶「 彰銀總部分行:0000-00-00000-000」。永達公司財務部審 核後填載: 「一、保證金:$ 600,000元，匯款(94 年1 月 28日) 二、保證票: 共貳張，94年1 月28日/ 票號:00000 00，95年1 月28日，票號:0000000，金額各1,076,400元 三、月租金(94 年1 月31日-96 年1 月30日)⒈ 首次扣款 (金額含當月及次月款項) 於2 月25日扣薪89,700×2 。 」。永達公司即於同日(94 年1 月25日) 與普羅公司簽訂
「公務車輛租賃附屬契約」（租賃期間自94年1 月30日起 至96年1 月29日止），約定由普羅公司出租汽車1 輛（廠 牌型式：BENZ E200K、排氣量：1,800C.C. 、牌照號碼： 3177－AA）予永達公司，每月租金為89,700元，車輛保證 金為600,000 元，並由原告擔任車輛保管人，實際使用及 保管系爭車輛( 見原處分卷第13-14 頁及本院卷第201 頁 ) 。本件車輛保證金係原告匯款600,000 元至永達公司指 定之銀行帳戶，再由永達公司將該保證金轉撥予普羅公司 ，永達公司僅於原告匯入保證金時帳列「存入保証金」， 於匯出保證金時帳列「存出保證金」，是系爭車輛保證金 實際上係由原告出資負擔，此為原告所是認( 見起訴狀第 11頁倒數第7-9 行附本院卷第16頁及本院準備程序筆錄附 卷第202 頁) ，並經永達公司負責人吳文永於95年10月31 日在臺北市調查處調查時陳稱: 「( 問: 貴公司於公務車 租賃到期後，係由貴公司收回保證金，你是否可以提供相 關憑證?)收回保證金的相關憑證應該在本公司財務部，收 回保證金會計帳則以沖回保證金支出方式處理，永達公司 租用公務車，租車保證金係由員工自行支付」等語在卷無 訛( 見本院卷第87頁) 。又原告於簽訂租約時，除同意每 月租金自其薪資中扣除外，另開立保證票據2 紙金額金額 各1,076,400 元予永達公司作為履約之保証( 每月租金89 ,700元乘以租賃期數24期) 。是系爭租賃合約承租人之違 約風險顯然已完全由原告所負擔，永達公司雖形式上列名 租賃契約之承租人，惟並未承擔任何承租人違約風險。每 月租金，則係由永達公司先行墊付予車商，並以「營業費 用－租金支出」科目列帳後，再按月從原告薪資中扣取， 並以應發放之薪資總額扣除車輛租金後之淨額，列報原告 之薪資費用。嗣原告與普羅公司於96年1 月4 日簽訂汽車 買賣合約書，約定由普羅公司出售上開車輛與原告，買賣 總價款60萬元( 見原處分卷第11頁) 。綜上各等情以觀， 系爭車輛係由原告自行與車商確認車種、車價及分期付款 期數後，再由原告、永達公司與普羅公司共同簽訂租賃契 約，車輛保證金係由原告支付，原告在完成扣薪同意書後 ，永達公司按月從原告薪資中扣取租金，並由原告實際使 用及保管系爭車輛，嗣租賃期滿時原告只需再給付60萬元 ，即由原告直接取得系爭車輛之所有權。則系爭車輛實際 係由原告支付租金及購買，由原告使用收益。揆諸首揭關 於租賃規定之說明，自租賃之效力觀察出租人及原告之權 利義務內容，普羅公司負有租賃物交付用益義務及租金支 付請求權，原告負有租金支付義務、租賃物保管義務及租
賃債務擔保義務，原告雖於租賃契約列名保管人，實質上 為系爭車輛之承租人，並於租約期滿後，買受系爭車輛， 永達公司僅係租賃契約名義上之承租人，實際並未承租系 爭車輛，堪以憑認。
⒐本院於審理時質之原告: 這部車是誰在使用？最後的車主 為何人？答稱: 「原告在使用。甲○○是本人買回」云云 ，再質之原告如何使用車輛？如何證明？答稱: 「公務上 使用。很難證明，一般都很難證明，公司並沒有特別紀錄 。」云云，本院請原告證明車輛是公務使用，答稱: 「一 般人除非公司有設置出差紀錄表，不然一般的公司都是用 財產目錄來控制，沒有其他的機制。一個星期上五天班， 向公司申請公務使用，租了這個車子，當然就是用於公務 」云云( 見本院卷第201-203 頁) ，空言主張系爭車輛係 公務使用，未能舉證以實其說，尚難採信。況且該公司92 至95年期間，其員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃之 車輛等級（車價）均有所不同，例如本件原告租用之汽車 係賓士新車、永達公司其他申請公務車租賃之員工郭虹伶 租用之汽車係賓士SMART 新車( 見本院卷第97-98 頁) ， 員工張淑如租用之汽車係三菱SAVRIN新車( 見本院卷第99 -100頁) 、員工林郁汶租用之汽車係SAAB新車( 見本院卷 第101-102 頁) 、員工許雪霞租用之汽車係TOYOTA ALTIS (見本院卷第127 頁) 、員工章蕙芬租用之汽車係 BENZ E240( 見本院卷第150 頁) 、員工田淑薰租用之汽車係NI SSAN TEANA( 見本院卷第154 頁) 等，亦未見原告說明及 提供資料該公司是如何計算其所稱推銷保險契約數量與業 務拓展費之關聯性。本院於審理時質之原告訴訟代理人: 「請問原告，永達公司去租車時，用何種標準來衡量可以 租什麼樣的車子？以黃淑滿為例，租金一個月是137800元 ，有何必要？業務上有何需要？」答稱: 「這是因為業務 的性質，如果開裕隆的車去接洽業務，第三人會感覺這個 人的專業或拓展得不好。」等語，再質之原告的意思是車 子開得愈好，專業愈好？答稱: 「社會上有人會這樣評斷 。」等語( 見本院卷第320 頁) ，則原告僅泛稱社會對保 險業務員使用車輛等級之觀感，仍未能證明租用系爭車輛 與招攬保險業務之必要性，無從認定系爭車輛租金確為永 達公司經營本業及附屬業務有關之費用。從而，永達公司 租賃系爭車輛實際上係原告自行租賃供原告私人使用，並 非供永達公司經營本業及附屬業務所使用，揆諸首揭營業 費用認列之相關規定及說明，系爭車輛租金支出自不能認 係永達公司之營業租金費用。
⒑按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之文具 用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際費、訓 練費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定，其屬保 險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事業所得稅查 核準則有關規定檢據依費用性質核實列報，不宜約定由保 險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給付，成為業務員 薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪資支出』科目列支 。」固經財政部95年函釋在案。惟查，財政部95年函釋係 限於因招攬保險業務而發生的費用，如文具用品費等等， 原則上都是費用的性質。且保險公司之保險業務員為所屬 公司招攬保險業務而發生之必要費用，可由保險公司依查 核準則有關規定依其費用性質檢據核實列報。所謂「與經 營業務有關之損費」依所得稅法第38條規定，乃指公司之 營業行為，屬本身經營之業務之一或與本身業務有直接關 聯而言。本件系爭車輛租金支出不是永達公司之營業費用 ，業經本院認定如前，自無財政部95年函釋之適用。是原 告主張依財政部95年函釋，系爭租金支出係屬任職公司非 薪資支出之營業費用，並非原告之薪資所得云云，亦無可 採。
⒒原告雖主張參酌財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋意旨，營利事業租賃車輛供公務使用而支付之租金 係屬其必要之成本費用，本件永達公司租賃公務車以招攬 業務使用，符合一般公司業務部門常情，不應由原告自行 吸收及負擔，原處分應予撤銷云云。惟按「……營業人租 用汽車載運員工上下班，係屬購買供本業或附屬業務使用 之勞務，其有關之進項稅額，除依上開規定不得扣抵外， 應准予扣抵。」固經財政部79年7 月4 日台財稅第790178 955 號函釋在案，惟上開函釋亦係以營業人因業務需要而 租用汽車，供本業或附屬業務使用之勞務為要件，本件永 達公司僅係名義上之承租人，實際係由原告租賃及購買車 輛，並非永達公司租賃車輛供原告使用，而係原告私人支 出供私人使用，已如前述，尚難認係永達公司租賃車輛供 本業或附屬業務使用，自無上開函釋適用之餘地，原告此 部分之主張，尚非可採。
⒓原告另主張檢察官偵查後，認定永達公司負責人吳文永罪 嫌不足，作成不起訴處分，系爭公務車租金屬招攬保險業 務之必要費用，依財政部95年函釋規定，自不應歸入原告 薪資所得，原處分未依行政程序法第9 條對於當事人有利 情形應一律注意之規定，即有違誤云云。惟按「行政罰與 刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原
可各自認定事實。」最高行政法院75年度判字第309 號著 有判例。查系爭車輛租金支出不是永達公司之營業租金費 用，已如前述，又本件原告並非前開不起訴處分書之被告 ，臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書， 自不能拘束本案。是原告此部分之主張，並援用台北地檢 署檢察官不起訴處分書所載「永達公司業務人員酬庸，已 包含所有業務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務 所得，因招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公 司營業費用，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛 租金由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達 公司請款，由永達公司統一支付車輛租金。難認被告有因 此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所 得稅情事。……。」云云，尚難據為有利於原告之認定。 ⒔原告另主張永達公司94年度係將業務拓展費（車輛租金） 併同薪資發放，再將該公司先行墊付之業務拓展費（車輛 租金）從發放予原告之傭酬內扣除，永達公司與原告簽訂 還款同意書書，約定自原告每月應領薪資款項中減除，在 提醒原告等業務員須達成之最低業績標準，此係為兼顧激 勵及責任而設計之內控制度，否則對於未申請使用公務車 之業務員顯失公允，而影響任職公司整體業務進行云云。 惟查:
⑴永達公司於92年10月7 日製訂業務發展費用報核辦法， 嗣於93年1 月1 日、3 月26日及94年12月28日分別修訂 ( 見本院卷第230-235 頁) ，該辦法第8 條規定申請之 費用項目有租金、文具用品、郵電費、運費、差旅交通 、訓練費、修繕費、廣告費用、交際費、會議費、雜項 購置、職工福利及其他費用等共13項，其中文具用品、 郵電費、運費、差旅交通、訓練費、廣告費用、交際費 、職工福利費等項目均明訂必須以辦公用、連繫業務所 需、因業務上需求、因推展業務所需、與公司業務相關 等為申請要件，惟租金此項僅依租賃契約之約定，給付 出租人之費用即可申請，故此項費用是否確為永達公司 營業費用，即有核實認定之必要，並非員工依業務發展 費用報核辦法申請之租金，即係永達公司之營業費用。 況永達公司於扣取車輛租金前，必須事先取得員工之同 意，而該公司就發放與員工之業務拓展費（車輛租金） 部分，應有權逕予扣除，何須與員工另簽訂「員工還款 同意書」，取得員工同意後始行扣款？而上開13項業務 發展費用，何以僅此項業務拓展費（車輛租金）須與員 工另簽訂「員工還款同意書」，取得員工同意後始行扣
款？其他12項並不須簽訂「員工還款同意書」，即可扣 款？( 見本院卷第320 頁) 原告均未能合理說明。 ⑵又原告薪資所得之計算，因永達公司對原告業務同仁之 薪酬係採獎金制度（無固定之底薪），薪酬計算連結利 潤中心制，先就各項績效（包括個人業績及組業績）之 達成率，按不同成數及公式，計算服務報酬、舉績報酬 、達成報酬、超額報酬、推介報酬、組輔導報酬等（見 本院卷第221-228 頁）。以原告94年2 月薪資所得為例 ，原告個人FYC 為195,428 元，續佣為20,128元，其他 報酬為35,000元，組織報酬為349,794 元，合計600,35 0 元。扣除其他佣金支出194,924 元、油券180,000 元 、業務發展費用425 元、專業助理扣款50,000元及系爭 車輛租金89,700元後，為85,301元，準此，計算原告94 年度取自永達公司薪資所得為1,893,044 元( 見本院卷 第146-284 頁) 。可知，若無系爭車輛租金之支出，原 告94年度之薪資所得應為1,893,044 元加上系爭車輛租 金1,166,100 元( 見本院卷第259 頁) ，共計3,059,14 4 元。此種交易方式名義上雖由永達公司出面租賃車輛 ，實質上則為員工自己租賃車輛，若永達公司為實際承 租人，何需扣付員工薪資款，顯然永達公司藉由車輛租