利事業所得稅結算申報書、原告82 -90年損益表、土地及建 物所有權狀、臺北市土地及建物登記謄本、永慶房屋臺北市 大安區及信義區周遭成交行情表、鑑定重要內容摘要等件附 於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告認定原告 與柏迪公司就系爭房地交易價格為280,000,000 元，是否有 誤？本件被告是否依推計課稅方式，據以課徵本件營業稅？ 是否違反營業稅法施行細則第21條規定？原處分是否違反營 利事業所得稅查核準則第32條規定？原處分是否違背財政部 87年10月23日臺財稅第871971048 號函釋規定？本件是否已 逾核課期間？原處分核定補徵稅額及課處罰鍰，有無違誤？ 茲分述如下：
甲、補徵營業稅部分：
（一）按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑 證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。……。 」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以 每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報 書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報 銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應 先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人 有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核 定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、……四、短報、漏 報銷售額者。」及「營業人以土地及其定著物合併銷售時 ，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定 標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例 ，計算定著物部分之銷售額。」分別為行為時營業稅法第 32條第1 項前段、第35條第1 項、第43條第1 項第4 款及 同法施行細則第21條所規定。又「表意人與相對人通謀而 為虛偽意思表示者，其意思表示無效。……虛偽意思表示 ，隱藏他項法律行為者，適用關於該項法律行為之規定。 」為民法第87條所規定。
（二）經查：依臺灣臺北地方法院96年度訴字第866 號刑事宣示 判決筆錄所載：「……原告之代表人甲○○，與柏迪公司 之總經理簡博約及甲○○之妻舅黃聰明共同基於以明知為 不實之事項填載會計憑證並記入帳冊，致使財務報表發生 不實之結果、使公務員登載不實之概括犯意聯絡，及以不 正當方法逃漏原告89年度營利事業所得稅、營業稅之犯意 ，由三人決議後，先於89年6 月10日間，推由簡博約製作 虛假之買賣契約，佯將原告所有位於臺北市信義區○○○ 路547 、549 號1 樓及地下3 樓房地，以70,000,000元之
價格出售予黃聰明，再持相關文件向地政機關辦理系爭房 地所有權移轉登記，使得地政機關人員將該不實之所有權 移轉登記事項記載在其所職掌之土地、建物登記資料公文 書上。嗣於89年6 月15日，再由簡博約製作虛假之買賣契 約，由黃聰明將上開虛偽購得之系爭房地，以280,000,00 0 元之價格出售予柏迪公司，而柏迪公司於89年6 月16日 至28日間，陸續將280,000,000 元匯入黃聰明之帳戶後， 黃聰明再將所得款項，分別轉匯至原告、亞農貿易股份有 限公司及甲○○之個人帳戶內，而黃聰明個人事實上未獲 收益，而由原告獲得出售系爭房地實質利益。簡博約復持 相關文件，向地政機關人員辦理所有權移轉登記，使得承 辦人員在所職掌之土地、建物登記資料公文書上，記載系 爭房地由黃聰明移轉至柏迪公司之不實事項」等語，此有 該刑事宣示判決筆錄影本附於原處分卷可參。足見原告與 黃聰明所為之買賣系爭房地行為，隱藏原告與柏迪公司實 際買賣行為，依前揭民法第87條之規定，原告與黃聰明君 自始無就系爭房地為買賣之意，渠等所為買賣之意思表示 ，實係為隱匿原告與柏迪公司就系爭房地實際買賣交易行 為之事實，自堪認定。又協商判決之前提，依刑事訴訟法 第455 條之4 第1 項第2 款及第5 款規定，需為甲○○協 商之意思出於自由意志者及法院認定之事實顯與協商合意 之事實相符者。查該判決為法院依甲○○出於自由意志之 協商意思所為之協商判決，顯見甲○○認罪出於自由意志 ，法院認定之事實與甲○○協商事實相符，堪予採信。次 查：依行為時營業稅法第1 條規定，在中華民國境內銷售 貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅，可 知納稅義務人有銷售貨物之課稅事實，即應課徵營業稅， 與嗣後貨款是否有收足無涉。本件原告與柏迪公司間確有 實際交易存在，有銷售貨物之事實，自應課徵營業稅，與 原告嗣後有否實際收足交易款項無涉。又查：依原告提示 之資金撥付明細表所示，黃聰明帳戶於89年6 月20日及21 日由柏迪公司匯入並匯出70,000,000元，此有黃聰明撥付 原告明細表附於原處分卷可參，顯見黃聰明支付原告70,0 00,000元之資金來源均係出自柏迪公司，尚難認有實際付 款事實，故交易非存在於原告與黃聰明間；又柏迪公司分 別於89年6 月16日至89年6 月28日間陸續將2.8 億元匯入 黃聰明帳戶，此有柏迪公司撥付黃聰明明細表附於原處分 卷可參，顯見柏迪公司確有支付系爭買賣價款2.8 億元之 事實及能力，故交易應存在於原告與柏迪公司間。至原告 主張黃聰明復將前述期間取得之2.8 億元分別匯予原告(8
9年6 月16日至89年6 月21日計108,000,000 元) 、亞農 公司(89 年6 月21日計17,000,000元) 、甲○○(89 年6 月22日至89年6 月28日計155,000,000 元) 等帳戶，其中 匯予亞農公司及甲○○之款項係柏迪公司之同業或股東往 來等云云。惟查：柏迪公司89年度資產負債表無其所述之 股東往來資料，此有柏迪公司89年度資產負債表附於訴願 卷可參，原告此部分之主張核不足採。另查：本件原告、 柏迪公司及亞農公司之負責人皆為甲○○，且均設址臺北 市○○○路○ 段76號9 樓之2 。原告先於89年6 月10日以 70,000,000元之價格，將其所有系爭房地出售予黃聰明（ 甲○○之妻舅），黃聰明嗣於89年6 月15日以280,000,00 0 元之價格將系爭房地再轉售予柏迪公司，經被告查得柏 迪公司於89年6 月16日至28日間陸續將280,000,000 元匯 入黃聰明之帳戶後，黃聰明再將所得款項分別轉匯10,800 ,000元、17, 000,000 元及155,000,00 0元至原告、亞農 公司及甲○○之帳戶內等情，此有契約書、銀行存款存摺 影本、存款明細分類帳及取款憑條附原處分可稽，且原告 與柏迪公司曾於92年9 月5日 出具說明書載明：「有關89 年間黃聰明與原告及柏迪間之不動產轉手買賣利益乙節， 查出售予柏迪公司所簽之價格係應柏迪公司向金融機構融 資之需所簽訂，故黃聰明在該件中並無實質之收入，…… 。」等語，此有柏迪公司及原告92年9 月5 日說明書附於 原處分卷可參。是以，被告認原告實際上係將系爭房地出 售予柏迪公司，涉嫌短開統一發票並短報銷售額，並非無 據。再者，本件系爭房地買賣契約書未分別載明土地及建 物之銷售價格，被告原核乃依房屋評定標準價格占土地公 告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算房屋定著物 部分之銷售額為55,359,761元（含稅）【計算式：280,00 0,000 ×6,254,496/（25,379 ,652+6,254,496 ）】，有 關原核定扣除已開立房屋統一發票銷售額13,839,000元（ 含稅）部分，因該已開立統一發票對象為黃聰明，與系爭 原告應開立統一發票對象為柏迪公司不同，應不宜扣除， 惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，原核已予扣除，此 部分不再加回補稅，是被告核定原告漏開統一發票並漏報 銷售額41,520,761元（含稅，未含稅銷售額為39,543,582 元），並補徵營業稅額1,977,179元，並無違誤。（三）原告雖主張：被告認定原告與柏迪公司就系爭房地交易價 格為280,000,000 元之事實認定違背論理及經驗法則，其 依違法認定事實所為處分自屬違法云云。經查：依民法第 345 條規定，「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權
於他方，他方支付價金之契約。當事人就標的物及其價金 互相同意時，買賣契約即為成立。」是依上開契約書面資 料，本件契約買賣總價款為280,000,000 元，有上開資金 流程為證，且買賣標的物業已過戶，系爭契約已因買賣標 的物過戶與價金給付而交易完成，被告據以認定系爭房地 交易價格為280,000,000 元，並無不合。至原告主張：本 件核定每坪單價偏高云云。惟查：本於契約自由原則，契 約金額係由雙方當事人合意而訂定，本件房地總價280, 000,000 元，有上開資金流程為證，並非被告憑空核定， 至其中房屋價格，被告係以買賣契約書所訂定之銷售價格 按營業稅法施行細則第21條規定之土地房屋分攤方式，按 比例換算而來。足見原告此部分之主張核不足採。又查： 柏迪公司於89年6 月16日至6 月28日陸續給付280,000,00 0 元，係在銀行核發貸款（90年9 月20日）之前，此有臺 灣中小企業銀行世貿分行94年11月17日94世貿字第00163 號函附於原處分卷可參。足見柏迪公司在銀行核貸前已有 280,000,000 元之支付能力，何需再向銀行融資取得資金 ，是原告主張：柏迪公司係應銀行融資之要求，故提高交 易金額云云，顯不足採。綜上，被告認定原告與柏迪公司 就系爭房地交易價格為280,000,000 元，並無違背論理及 經驗法則，原處分自無違誤。足見原告此部分之主張，洵 非可採。
（四）原告又主張：被告依推計方式認定本件房屋售價為55,359 ,761元，並依推計課稅方式據以課徵營業稅，違反營業稅 法施行細則第21條規定云云。惟查：本件並非推計課稅， 因為被告已實際查得當事人之合約及資金流程，柏迪公司 取得案關房地，確實支付280,000,000 元，其中108,000, 000 元流入原告，另流入亞農公司及甲○○172,000,000 元部分，被告係認定屬原告之借款，是本件並非推計課稅 。又本件查得實際房地交易價格為280,000,000 元，被告 係依法律明文規定，即營業稅法施行細則第21條之規定， 「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土 地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公 告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分 之銷售額。」之計算方式予以分攤計算房屋部分之銷售額 ，非依推計課稅計算房屋價值。足見原告此部分之主張， 不足採信。
（五）原告再主張：被告所為處分違背財政部87年10月23日臺財 稅第871971048 號函釋規定云云。惟查：財政部87年10月 23日臺財稅第871971048 號函釋所指就營業人以土地及其
定著物合併銷售時，其銷售價格未按土地與定著物分別載 明，經稽徵機關依營業稅法施行細則第21條規定，計算房 屋銷售額者，應免按稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條 規定論處乙節，係適用於巳依營業稅法28條規定申報營業 登記，並依同法第35條規定申報營業稅之營業人，而本件 原告既「未依法」申報系爭房地交易之營業稅，自無依該 函釋免罰之適用。足見原告此部分之主張，委無可取。（六）原告另主張：被告所為處分違反營利事業所得稅查核準則 第32條規定云云。惟查：依營業稅法第17條規定，「營業 人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由 者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」是依時價課 徵，係未查得實際價格或實際交易價格明顯偏低時，始有 依時價調整課徵之適用。而本件實際交易價款已查得為28 0,000,000 元，亦無偏低之情事，是本件並無營利事業所 稅查核準則第32條依時價認定之適用。本件依營業稅法第 16條規定，其銷售額以營業人銷售貨物或勞務所收取之全 部代價280,000,000 元認定，並無不合。又原告主張：應 以帳載金額有無顯然偏離房屋時價為標準，據以進行稅捐 之調整，而房屋時價之重要參考依據之一，即應參酌出售 房屋帳載未折減餘額估算之售價加以估算云云。本件如前 所述，業已查得實際交易價款280,000,000 元，亦無偏低 之情事，是原告主張以出售房屋帳載未折減餘額去估算房 屋之售價，於本件並無適用之餘地。足見原告此部分之主 張，顯非可採。
（七）末原告主張：本件稅捐核課期間為5 年，而系爭房地交易 日為89年6 月10日，5 年核課期間於94年7 月13日屆滿， 故本件稅捐核課已逾核課期間，不得再核課稅捐云云。惟 查：原告透過黃聰明安排不實交易流程，藉此不正當方式 虛偽申報因出售前揭資產之損失，而逃漏89年度營利事業 所得稅及營業稅，核屬以不正當方法逃漏稅捐，其核課期 間應為7 年，系爭違章行為日為89年6 月10日，當期營業 稅申報日期為89年7 月14日，核課期間應至96年7 月13日 屆滿，其核定稅額繳款書及罰鍰處分書於95年11月13日送 達，此有營業稅違章核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款 書及附於本院卷可參，足見本件並未逾核課7 年期間。足 見原告此部分之主張，委無可採。
乙、罰鍰處分：
（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按 所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…… 三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業稅法第51條第
3 款所明定。
（二）本件原告於89年6 月間出售其所有系爭房地，涉嫌短開統 一發票並短報銷售額合計39,543,582元，業如前述，又營 業稅採自動報繳制，原告為使用統一發票之營業人，於89 年6 月間既有出售系爭房地之營業行為，而有涉嫌短開統 一發票並短報銷售額之行為，縱無故意，亦難謂無過失， 故被告乃依前揭規定，按所漏稅額1,977,179 元處3 倍之 罰鍰計5,931,500 元（計至百元止），並無不合。（三）至原主張：被告就本件房屋銷售額依營業稅法施行細則第 21條推定計算為55,359,761元，即不得據為處罰；又不論 有無申報，均不影響其推計，故其推計不及於課稅之基礎 事實，自不得以有無依法申報而分別認定有無財政部87年 10月23 日 臺財稅第871971048 號函釋之適用云云。經查 ：本件並非推計課稅，因為被告已實際查得當事人之合約 及資金流程，柏迪公司取得案關房地，確實支付280,000, 000 元，其中108,000,000 元流入原告，另流入亞農公司 及甲○○172,00 0,000元部分，被告係認定屬原告之借款 ，是本件並非推計課稅。又本件查得實際房地交易價格為 280,000, 000元，被告係依法律明文規定，即營業稅法施 行細則第21條規定銷售額之計算方式予以分攤計算房屋部 分之銷售額，非依推計課稅計算房屋價值，業如前述，是 本件實與推計課稅原則無涉，被告自仍得就原告涉嫌短開 統一發票並短報銷售額之行為，加以處罰。又財政部部87 年10月23日台財稅第871971048 號函釋，係適用於巳依法 申報營業稅之營業人，本件原告未依法申報系爭房地交易 之營業稅，自無依該函釋免罰之適用。足見原告此部分之 主張，亦非可採。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分 ，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞 ，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結 果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 6 月 4 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢
法 官 許麗華
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 6 月 5 日
書記官 蘇婉婷
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