90年度營利事業所得稅結算申報及89年度未分配盈餘申報書 、資產負債表、營業成本明細表、其他費用及製造費用明細 表、期末商品盤存明細、期末存料明細表、總分支機構申報 營業稅銷售額明細表、已申報扣抵進項稅額之憑證及進口貨 物進口統計表、所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表 、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、財產目錄明細表、查核簽證 報告書、90年銷貨明細表、90年成品耗用分析表、成品總表 、生產成品耗用半成品重量統計表、生產品種機種BOM 表、 各半成品生產耗用數量與重量表、原料耗用分析表、製造半 成品耗用原料還原表、塑膠與鋁合金類進項明細表、塑膠類 原料進料明細表、鋁合金原料進料明細、進料總分類帳、被 告94年1 月7 日北區國稅法二字第0940008227號函、刑事移 送書、進項來源明細排行前100 名、銷項去路明細排行前10 0 名、進項來源明細查詢、營所稅結決算未申報案件查詢及 外更正作業、川中公司90年度綜合所得稅BAN 給付清單、源 興旺公司90年度綜合所得稅BAN 給付清單等件分別附原處分 卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
六、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：川中公司及源 興旺公司是否為虛設行號？原告與兩公司間是否確有交易事 實？本件同一漏稅事實營業稅部分，被告於作成決定前應否 斟酌？原告所編列之銷貨明細表及成品耗用分析表與事實是 否相符？被告所核定補徵稅額及所處罰鍰有無違誤？茲分述 如下：
（一）按民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於自 己之事實者，就其事實有舉證之責任。」行政訴訟法第13 6 條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十 七條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟 之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有 關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任 。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有 向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段 ，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存 在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或 其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當 事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不 免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其 餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除 本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本 節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉 證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤
銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明 文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉 證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權 調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質 ，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據 提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是 否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件 事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責 任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。另參酌 司法院釋字第537 號解釋：「…因租稅稽徵程序，稅捐稽 徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實， 多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握 困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申 報協力義務。」因此，有關課稅處分之要件事實，其為課 稅公法關係發生者，如營利事業所得稅有關營利事業所得 計算基礎之收入總額，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關 負舉證責任；惟各項成本費用、損失等為所得額應行扣減 之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅 義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之， 法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負 擔證明責任。
（二）本件原告主張其於90年9 月至12月間所取得作為進貨憑證 並申報營業成本之統一發票4 張，金額合計7,692,000 元 （不含稅），確係伊與川中公司、源興旺公司交易購買塑 膠料及鋁料所取得一節，屬於課稅公法關係發生後之消滅 事由，參酌前開說明，自應由原告負客觀之舉證責任。雖 原告分別於復查、訴願及本院審理階段提示總分類帳、統 一發票、估價單、銷貨單、買賣合約書、出貨單、支票、 新竹國際商銀存款明細、營業成本明細表、其他費用及製 造費用明細表、期末商品盤存明細、期末存料明細表、總 分支機構申報營業稅銷售額明細表、已申報扣抵進項稅額 之憑證及進口貨物進口統計表、所得稅法規定有列支限額 之項目標準計算表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、財產目 錄明細表、查核簽證報告書、銷貨明細表、成品耗用分析 表、成品總表、生產成品耗用半成品重量統計表、各半成 品生產耗用數量與重量表、原料耗用分析表、製造半成品 耗用原料還原表、塑膠與鋁合金類進項明細表、塑膠類原 料進料明細表、鋁合金原料進料明細、進料總分類帳等件 為證。但查，依原告於初查階段所提示之進料分類帳顯示 ，原告全年度進料種類包含纖維管、M 頭、彈簧華司、螺
絲、雨傘頭、鋁擠型、不鏽鋼線、車銅類、電纜線、陶瓷 電容器、塑膠電子成品、不鏽鋼棒、磁鐵及塑膠料等數十 種原料（參見原處分卷第314 頁至第320 頁），然其於訴 願階段所提示之原料耗用分析表，則記載全年度原料僅有 塑膠與鋁合金（參見原處分卷第97頁至第100 頁），此觀 該分析表半成品重量欄及原始材料重量欄之記載即可知， 其刻意與系爭取具川中公司、源興旺公司之統一發票所記 載之品名（即塑膠料及鋁料）相一致，居心已令人生疑， 難遽予採信其編列分析表之真實性。而且，原告迄未提示 與交易有關之資金流程（包括款項支付、相對人收領及會 計作帳資料等證明）供勾稽，證實系爭交易之真實性，亦 難謂已善盡納稅義務人之申報協力義務。此外，本院復查 無其他積極證據足資證明原告之主張為真實，參酌上開說 明，自應將此無法讓本院形成對原告有利心證之不利益歸 諸原告。
（三）況且，川中公司及源興旺公司之代表人，因涉及擔任人頭 ，與許應時為首之犯罪集團共同違反稅捐稽徵法，以開立 不實統一發票予營業人供作進項憑證扣抵銷項稅額之方式 ，幫助他人逃漏營業稅，案經調查局北機組移送臺灣板橋 地方法院檢察署偵辦，有該組移送函在卷足憑（參見本院 卷第185 頁至第191 頁）。且從本院卷內之川中公司、源 興旺公司及其相關交易廠商之營業稅年度資料查詢表（參 見原處分卷第195 頁至第221 頁）觀之，川中公司在90年 度所申報扣抵之進項金額有22,563,400元，惟其交易對象 維斯康福國際股份有限公司、行建企業有限公司、新太和 商行則分別經稅捐稽徵機關認定為虛設行號，其進項金額 亦為22,563,400元，異常進項比例高達100 % ；另源興旺 公司在90年度所申報扣抵之進項金額有50,358,511元，惟 其交易對象維斯康福國際股份有限公司、行建企業有限公 司、新太和商行及其他公司、行號經稅捐稽徵機關認定為 虛設行號者，其進項金額為50,188,511元，異常進項比例 亦高達99.6% （計算式：50,188,511÷50,358,511＝99.6 % ）。另其同年度銷項去路之交易對象，亦經發現有多家 虛設行號或尚有違欠暫緩撤銷登記之公司，益見川中公司 及源興旺公司均非正常營運之公司。再者，川中公司90年 度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入總額57,920,9 00元，然營業成本、營業費用及損失總額均列報為0 元； 另源興旺公司90年度營利事業所得稅結算申報，列報營業 收入總額63,860,376元，營業成本、營業費用及損失總額 亦分別列報為0 元，分別有營利事業所得稅結（決）算（
未申報）案件查詢及外更正作業表附卷可稽（參見本院卷 第237 頁至第244 頁）。川中公司及源興旺公司既無任何 進貨，如何供應原告系爭原料？且川中公司及源興旺公司 90年度扣繳資料均為0 筆，亦有上開資料可參，顯見川中 公司及源興旺公司90年度根本無任何營業交易行為，又如 何與原告交易？顯見原告與川中公司、源興旺公司之系爭 交易並非實在。
（四）再者，原告亦於95年1 月4 日出具承諾書，載明：「本公 司九十年度營利事業所得稅結算申報案，因取得涉嫌虛設 行號川中企業有限公司及源興旺有限公司開立之統一發票 4 紙，列報成本費用新臺幣7,692,000 元，致漏報課稅所 得額新臺幣1,923,000 元，經貴分局查獲，以上違章屬實 ，願依所得稅法之規定處罰並願繳清本稅及罰鍰。」（參 見原處分卷第327 頁）；另關於原告無進貨事實，卻取具 川中公司及源興旺公司所開立之統一發票銷售額計7,692, 000 元（不含稅），充當進項憑證，並虛列營業成本逃漏 營業稅，亦經被告查證屬實補徵稅額並處罰鍰在案，嗣因 原告未依限提出申請復查而告確定，亦為兩造所不爭之事 實，更足證實原告與川中公司、源興旺公司間確無系爭交 易行為。原告雖訴稱上開承諾書乃原告被威逼之情形下， 情非得已所簽署云云，但查該承諾書係原告所自行繕打製 作而成，被告如何威逼，殊難想像，況原告亦未就此變態 事實舉證以實其說，自難採信。從而，被告依據上開理由 ，認定原告系爭營業成本係屬虛報，自非無據。（五）另依所得稅法第24條第1 項規定，營利事業所得之計算， 固得以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐 後之純益額為所得額，但成本、費用之認列應以確實存在 為前提。本件原告與川中公司、源興旺公司間之進貨行為 ，既經認定為不存在，且原告復未能舉證證明系爭統一發 票所顯示之物料係當年度唯一與「塑膠料及鋁料」有關之 進貨（事實上，依據原告於初查階段所提示之進料分類帳 顯示，其當年度尚有其他與「塑膠料及鋁料」有關之進貨 ），故不能進而求其次，以其係有進貨卻未依法取具憑證 之事實認定之。因此，原告主張「從收益與成本配合原則 而言，營業人為取得一定數額之收入，即有必須投入一定 比例的成本及費用的經驗，則被告及原處分機關不可違反 經驗法則。」云云，即難為有利原告之認定。次按，行政 程序法第128 條及第129 條規定，可知，行政處分於法定 救濟期間經過後，因該行政處分已發生存續力，除非符合 行政程序法第128 條規定，人民始有請求行政機關重開行
政程序之請求權，以除去原確定行政處分之效力。原告訴 稱其已針對該營業稅事件，依據行政程序法第128 條之規 定提出重新審查之申請，被告在未依同法第129 條規定作 成決定前，為避免法院就同一事實，而為不同之認定，應 命被告俟營業稅部分確定後，再依確定之事實以為處理一 節，因係針對原已確定之行政處分所為，屬另一行政救濟 程序之重開，並不影響被告就既有事實之認定，自難認原 告之上節主張為可採，附為敘明。
（六）本件原告原已依規定辦理90年度營利事業所得稅結算申報 ，但無進貨事實，竟取具川中公司及源興旺公司所開立之 統一發票銷售額計7,692,000 元（不含稅），充當進項憑 證，並虛列營業成本，增加系爭年度收入總額所應減除之 營業成本，相當於課稅之所得額有短報之情形，自有違反 上開所得稅法第110 條第1 項之客觀行為，至為明顯。而 原告既無進貨事實，竟虛報進項憑證金額，且虛報之金額 並非少數，自難謂原告無短報課稅所得額之故意，原告主 張伊無故意云云，要屬事後卸責飾詞，委非可採。又依行 政罰法第7 條第1 項規定：「違反行政法上義務之行為非 出於故意或過失者，不予處罰。」之反面解釋，本件原告 違反所得稅法第110 條第1 項之行為，自應加以處罰。從 而，被告剔除前開原告所虛列之進項金額7,692,000 元， 重行核算其漏報所得稅額為1,923,000 元，並依所得稅法 第110 條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表等 規定，參酌原告未於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆 （紀）錄中承認違章事實，並表明願意繳清稅款及罰鍰， 按其所漏稅額1,923,000 元處0.8 倍之罰鍰計1,538,400 元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與 法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消 極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。七、綜上所述，原處分以原告辦理90年度營利事業所得稅結算申 報，漏報所得稅額為1,923,000 元，事證明確，除補徵此部 分所漏稅額外，並處罰鍰，其認事用法均無違誤，訴願決定 遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴 願決定，即無理由，應予駁回。
八、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列， 併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 9 月 11 日 第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 周玫芳
法 官 劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。中 華 民 國 96 年 9 月 11 日 書記官 林佳蘋
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