材料耗用分析表、90年度材料超耗計算表、90年度已完工工 程合約影本、臺灣積體電路製造股份有限公司購買訂單、業 務成交報告書、力福公司91年度已完工工程分析表、材料耗 用分析表、協力廠商工程合約書、工程付款會議紀錄等件分 別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。五、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：原告所給付之 「系爭報酬」是否屬所得稅法第8條第3款及11款之中華民國 來源所得？原告對於「系爭報酬」是否有依所得稅法第88條 第1項第2款規定扣繳之義務？原告所負扣繳義務是否因對象 為國外營利事業或個人而有所不同？被告所處罰鍰有無違誤 ？本件認定有無違反財政部64年6 月5 日臺財稅字第34068 號、65年8 月30日臺財稅字第35817 號解釋函令之意旨？茲 分述如下：
（一）按所得稅法第2 條規定：「凡有中華民國來源所得之個人 ，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所 得稅。非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所 得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳。 」依此規定，我國對個人綜合所得稅係採屬地主義，只要 有中華民國來源所得之個人，不論其是否在中華民國境內 居住，均應課徵綜合所得稅，且對於非中華民國境內居住 之個人，其應納稅額部分，並應就源扣繳。另第3 條規定 ：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定， 課徵營利事業所得稅。營利事業之總機構在中華民國境內 者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵 營利事業所得稅。…營利事業之總機構在中華民國境外， 而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事 業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」依上開規定 ，我國營利事業所得稅原則上係採屬人主義，對於總機構 設於我國境內之營利事業，應就其境內外全部營利事業所 得，合併課徵營利事業所得稅。但對於總機構設在境外者 ，不論其在我國境內有無固定營業場所或代理人，僅對其 中華民國來源所得課徵營利事業所得稅，亦即例外採屬地 主義。所得稅法第8 條規定：「本法稱中華民國來源所得 ，係指左列各項所得：…三、在中華民國境內提供勞務之 報酬…十一、在中華民國境內取得之其他收益。」上開規 定，係明定中華民國來源所得之範圍及認定標準。所稱「 在中華民國境內提供勞務之報酬」，係以勞務提供地是否 在我國境內為準，凡在我國境內提供勞務之報酬，均為中 華民國來源所得。至於勞務報酬由何人支付或由何地支付 ，在所不問。又所得稅法第8 條第11 款 所指「在中華民
國境內取得之其他收益」，係以取得地是否在我國境內為 準。所謂其他收益，係指所得稅法第8條 第1 款至第10款 所定公司分配之股利、盈餘、勞務報酬、利息所得、租賃 所得、權利金所得、財產交易所得、工商業等盈餘、競技 及機會中獎所得等以外之所得而言。
（二）經查，依力福公司與日本KENSUM ORIENT INC 公司及日本 NAMURA KENICHI （名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUKUDA （福田隆）簽訂之契約書前言記載：「甲方（按指力福公 司）委請乙方（即日方）擔任建築製圖設計，經雙方同意 訂立契約並約定條款如下…」第1 條約定：「工作內容： 乙方擔任建築製圖設計，並直接由日本當地作業後提供給 甲方。」第2 條約定：「工作報酬：按工作進度情形電匯 付款，支付方式以T/T 支付。」（有中日文對照，參見原 處分卷第68頁至第73頁），顯見上開日方所製作之建築製 圖設計，係在日本當地作業完成，亦即其勞務提供地是在 我國境外，此情亦為被告所不爭執；而力福公司則視工作 進度，分別以電匯方式支付「工作報酬」，其中90、91年 度因TSMC 12 、TSMC14工程（亦即臺灣積體電路製造股份 有限公司12廠、14廠工程）部分給付日本KENSUM ORIENT INC 公司分別為7,180,527 元、1,036,815 元，另91年度 因TSMC14工程（臺灣積體電路製造股份有限公司14廠工程 ）、世界紅卍字會工程部分，則給付日本NAMURA KENICHI （名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUKUDA （福田隆）等二 人分別為1,616,230 元、86,370元，亦有給付證明（參見 原處分卷第90頁至第176 頁）、90年度匯款明細（工程名 稱：TSMC12、TSMC14）7,180,527 元（參見原處分卷第89 頁）、91年度匯款明細（工程名稱：紅卍字、TSMC14）及 91年度力福公司可扣抵稅額與帳列項目之分析表列進口勞 務項目計2,739,415 元（參見原處分卷第134 頁、第135 頁）在卷足憑。上開日方提供勞務之場所，既非在中華民 國境內，自與上開所得稅法第8 條第3 款之「在中華民國 境內」之規定不符，難謂本件有該條款之適用。（三）本件之上開勞務，雖係由日方在中華民國境外所提供，但 該製作完成之建築製圖設計，係日方運用專業智識、技術 及經驗所製作而成，等同於其心血及智慧付出之結晶，當 該作品透過媒介送達力福公司時，自已轉化成某種觀念或 知識，而由該公司所吸收或享有，並藉以完成其公司所承 包之臺灣積體電路製造股份有限公司12廠、14廠及世界紅 卍字會等建築工程，故其性質已非原來「勞務」之提供， 而係一種具有經濟價值之觀念或知識的交換。因此，本件
力福公司給付給日本KENSUM ORIENT INC 公司及日本NAMU RA KENICHI（名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUKUDA （福 田隆）之系爭「工作報酬」，應屬力福公司取得上開觀念 或知識產品之交易對價，而非勞務提供之報酬，其情形與 所得稅法第8 條第6 款所規定「專利權、商標權、著作權 、秘密方法及各種特許權利，因在中華民國境內供他人使 用所取得之權利金」相類似，同屬境外提供智慧結晶、境 內獲取對價之情形，故應比照課徵所得稅。惟其性質究非 所得稅法第8 條第6 款所稱之權利金，又非屬同法第1款 至第10款所定公司分配之股利、盈餘、勞務報酬、利息所 得、租賃所得、權利金所得、財產交易所得、工商業等盈 餘、競技及機會中獎所得等，參酌首開說明，即應認定其 為同條第11款所稱之「在中華民國境內取得之其他收益」 ，有中華民國之來源所得甚為明顯。雖被告主張所得稅法 第8 條第3 款所規定之「在中華民國境內提供勞務之報酬 」，係指勞務提供之行為地及結果地（包括使用地）均在 國外者而言，至於勞務提供地在國外，而其使用地在國內 者，因該勞務與在中華民國境內使用發生連結關係，仍有 上開所得稅法第8 條第3 款規定之適用，因而認定日本NA MURA KENICHI（名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUKUDA （ 福田隆）等二人所得，係屬「在中華民國境內提供勞務之 報酬」，與本判決就此所為之認定稍有出入，然因同屬行 為時所得稅法第8 條所稱之中華民國來源所得，應依同法 第2 條第1 項規定課徵綜合所得稅之結果並無二致，故尚 無予以撤銷糾正之必要，併此指明。
（四）本件原告為力福公司之事業負責人，為兩造所不爭之事實 ，自屬上開所得稅法第89條所稱之扣繳義務人。而系爭款 項既係日本KENSUM ORIENT INC 公司及日本NAMURA KENIC HI（名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUKUDA （福田隆）在 中華民國境內所取得之其他收益，已如前述，則依上開所 得稅法第88條規定，原告即應就該日本公司及個人在中華 民國境內所取得之收益扣繳稅款，然原告未按上開各類所 得扣繳率標準第3 條第9 款規定按給付額扣繳20% 扣繳稅 款，則被告依所得稅法第114 條第1 款規定，分別以94年 1 月27日財北國稅大同綜所一字第0940200806號函及94年 1 月13日財北國稅大同綜所一字第0940200531號函，通知 原告限期補繳應扣未扣稅額及補報扣繳憑單，於法自屬有 據。
（五）雖原告主張「縱原告就系爭給付負有扣繳義務，惟依所得 稅法第88條第1 項第2 款及第89條第1 項第2 款規定，亦
僅就給付予『在中華民國境內無固定營業場所及營業代理 人之國外營利事業』之所得（亦即勞務提供地在中華民國 境內）負有扣繳義務，就原告90年度及91年度給付予『在 中華民國境外提供勞務之個人』之所得及勞務提供地在中 華民國境外之給付並無法定扣繳義務。」云云。但承前所 述，依所得稅法第2 條規定，我國對個人綜合所得稅係採 屬地主義，只要有中華民國來源所得之個人，不論其是否 在中華民國境內居住，均應課徵綜合所得稅，且對於非中 華民國境內居住之個人，其應納稅額部分，並應就源扣繳 ，已明文課以扣繳義務人於給付時，應依規定之扣繳率或 扣繳辦法扣取稅款之義務。另依所得稅法第11條第1 項規 定：「本法稱執行業務者，係指律師、會計師、建築師、 技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、 工匠、表演人及其他以技藝自力營生者。」本件日本NAMU RA KENICHI（名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUKUDA （福 田隆）係從事建築製圖設計者，其運用專業智識、技術及 經驗完成工作，自屬上開條文所稱之「其他以技藝自力營 生者」，其因此有所得即屬同法第14條第1 項第2 類所稱 之執行業務所得，依所得稅法第88條第1 項第2 款及第89 條第1 項第2 款規定，事業負責人（即原告）自應依規定 之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款。至於日本KENSUM ORIENT INC 公司部分，其提供勞務之場所，固非在中華民國境內 ，但因該公司從力福公司獲取系爭「工作報酬」，係屬所 得稅法第8 條第11款所稱之「在中華民國境內取得之其他 收益」，仍應依同法第3 條第3 項規定，就其中華民國境 內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅，已 如前述，且該公司在中華民國境內並無固定營業場所或營 業代理人，為兩造所不爭之事實，依所得稅法第88 條 第 1 項第2 款及第89條第1 項第2 款規定，事業負責人（即 原告）亦應依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，均責無 旁貸。從而，原告上開主張，即非可採。
（六）本件原告應就上開日本公司及個人在中華民國境內所取得 之收益扣繳稅款，法律已明定其構成要件，縱或有適用上 之疑義，原告亦非不可向相關專業機構及人員查詢，於獲 得正確及充分之資訊後申報；且原告因適用法令錯誤或計 算錯誤而有溢繳稅款之情形，亦可依稅捐稽徵法第28條規 定，自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還，然原 告捨此不由，竟未依上開所得稅法第88條第1 項第2 款、 各類所得扣繳率標準第3 條第9 款規定按給付額扣繳20% 扣繳稅款，且經被告限期責令原告補繳應扣未扣之稅款並
補報扣繳憑單時，原告仍未於期限內辦理，縱認其主觀上 無違反第11 4條第1 款規定之故意，亦難謂無應注意、能 注意而不注意之之過失責任。又依司法院第275 號解釋： 「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特 別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任 條件。」已說明行政罰不以出於故意為必要，過失者亦應 處罰之旨意，故依原告行為時之法規範，原告縱僅有疏失 ，亦難以脫免本件行政處罰之責任。況依95年2 月5 日開 始實施之行政罰法第7 條第1 項規定，亦將過失行為列為 行政處罰之範圍，因此，不管是在原告實施本件違反行政 法上義務之行為時，或是已將行政處罰責任明文化之今日 ，即便原告之行為僅是因過失造成，原告仍應承擔本件違 章責任，要無疑義。從而，被告參酌其限期責令補繳應扣 未扣之稅款及補報扣繳憑單，原告已依限補繳及補報，乃 依所得稅法第114 條第1 款前段規定，按應扣未扣稅額處 1 倍之罰鍰1,436,105 元及547,883 元，經核即無不合。 至於原告所引用財政部64年6 月5 日臺財稅第34068 號、 65年8 月30日臺財稅第35817 號等解釋函令，皆係闡釋勞 務報酬是否屬我國來源所得，以勞務提供地為準，固與本 院之最終認定無違，然本件係認定系爭所得為所得稅法第 8 條第11款規定之其他收益，並非同法第8 條第3 款所稱 之「在中華民國境內提供勞務之報酬」，則原告仍援引上 開解釋函令主張其已違反所得稅法第8 條第3 款之立法理 由及課稅實務之世界潮流云云，仍無解於本件原告所應承 擔之違章責任。
六、綜上所述，被告以系爭所得係日本KENSUM ORIENT INC 公司 及日本NAMURA KENICHI（名村賢一）、F-DASH TAKASHI FUK UDA （福田隆）在中華民國境內取得之其他收益，經通知限 期補繳應扣未扣稅額及補報扣繳憑單後，依所得稅法第114 條第1 款規定，按應扣未扣稅額處1 倍之罰鍰1,436,105 元 及547,883 元，揆諸首揭法條規定，即無違誤，訴願決定予 以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願 決定，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘 明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 14 日 第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 周玫芳
法 官 劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本)。中 華 民 國 96 年 8 月 14 日 書記官 林佳蘋
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