見原處分卷第294 頁) ，是原告申請復查顯已逾期，則復 查及訴願決定予以駁回，均無不合。原告復提起行政訴訟 ，自非合法，應予駁回。
㈡實體部分：
⒈按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外， 應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或 未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦 同：…三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依 法不能建築，仍作農業用地使用者。…」、「本法第22條 第1 項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計 畫法編定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、 水利用地、生態保護用地、國土保安用地及國家公園區內 由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土 地。」、「非都市土地編為前條以外之其他用地合於下列 規定者，仍徵收田賦。一、於中華民國75年6 月29日平均 地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地 使用。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用 。」分別為土地稅法第14條、第22條第1 項、同法施行細 則第21條、第22條所定。次按「稅捐之核課期間，依左列 規定：…二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由 稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其 核課期間為5 年…（第1 項）。在前項核課期間內，經另 發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期 間內未經發現者，以後不得再補稅處罰（第2 項）。」稅 捐稽徵法第21條有明文規定。
⒉再按「主旨：非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第 1 項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1 款及 第2款 規定，始得課徵田賦…。」、「主旨：有關非都市 土地編定為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築 用地現況作農作使用（種植水稻、樹木），得否課徵田賦 乙案…。說明：…乙種建築用地或丙種建築用地，如係土 地所有權人自行申請由農牧用地、林業用地、養殖用地等 而變更者，則應依乙種建築用地及丙種建築用地之容許使 用項目使用，方符合…『合於非都市土地使用管制規定作 農業用地使用。』規定。如土地原屬農牧用地、林業用地 等，而因政府通盤檢討，主動變更為乙種建築用地或丙種 建築用地，且該土地於使用編定變更前後皆從事農作使用 ，並在政府未令其變更使用前，應無違反…『合於非都市 土地使用管制規定作農業用地使用。』規定。」財政部88 年3 月4 日台財稅字第880099371 號函、96年2 月13日台
財稅字第09604710710 號函所釋。核係財政部本於主管機 關職權對於土地稅法施行細則第22條規定所為之解釋，並 未牴觸母法之規定，自得予援用。
⒊又按，「徵收田賦之土地，由直轄市或縣（市）政府依左 列規定辦理。…三、第22條第1 款之土地，由主管稽徵機 關按平均地權條例於中華民國75年6 月29日修正公布施行 前徵收田賦之清冊課徵。…五、第22條第2 款之土地中供 農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理 申請，會同有關機關勘查認定之」為土地稅法施行細則第 第24條第3 、5 款所明定。而租稅稽徵程序，稅捐稽徵機 關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發 生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難 ，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協 力義務。
⒋查本案因原告人數眾多，對應之土地筆數亦因人而異，本 院爰依18份訴願決定所規制之事項，亦制作對應之18份判 決書，而此一判決所涉及之土地標的及數量，均詳後附之 附表所示，其中系爭246-2 地號等45筆土地（附表編號： 1-45）依臺北縣政府地政局97年10月15日北地徵字第0970 767050號函示，除系爭271 、272 地號（附表編號：33-3 4 ）等2 筆土地於臺北縣70年2 月15日公告並實施非都市 土地使用管制時，即編訂為丙種建築用地外，餘43筆土地 屬人民申請之山坡地開發變更編定案，係由原臺灣省地政 處80年1 月15日地四字第41674 號函准予山坡地保育區暫 未編定用地變更編訂為同區丙種建築用地，臺北縣政府配 合以80年7 月31日80北府地四字第24313 號函及80年8 月 21日80北府地四字第256259號函准變更編定異動( 見原處 分卷第244 頁) 。是依前揭財政部88年3 月4 日台財稅字 第880099371 號函及96年2 月13日台財稅字第0960471071 0 號函釋，系爭土地應同時符合土地稅法施行細則第22條 第1 款及第2 款規定，並應依丙種建築用地之容許使用項 目（如：農產品集散批發運銷設施、農業設施、畜牧設施 等─非都市土地使用管制規則第6 條第1 、2 項參照）使 用，始有土地稅法第22條課徵田賦之適用。
⒌次查，系爭附表編號38-45 等8 筆土地，為非都市土地， 使用分區為「山坡地保育區」，原使用地類別暫未編定， 且已規定地價，原經被告課徵田賦在案，有臺北縣政府城 鄉發展局98年3 月25日北城開字第0980215182號函附卷可 稽( 見原處分卷第245 頁) 。嗣被告辦理97年加強地價稅 稅籍使用情形清查作業細部計畫發現，使用地類別已分別
於80年7 至8 月間，由土地所有權人申請由「山坡地暫未 編定用地」變更為「丙種建築用地」。且經查調91年航照 圖，又經被告97年6 月13日、98年2 月12日、13日及98年 8 月4 日現場會勘發現，除系爭橫溪段溪北小段110-34地 號土地上有建物一棟（工地管理中心）及挖土機具外，餘 土地部分有排水設施、路燈設施、輸電線路、雜草樹木、 閒置等，未作農業使用，此有91年航照圖、被告97年6 月 13日、98年2 月12日、13日及98年8 月4 日會勘紀錄及照 片等件附卷可稽( 見原處分第226-227 、315 、198-200 、233 、213-225 、261-272 、333-339 頁) ，可知，系 爭附表編號38-45 所示土地，未作農業使用，核與土地稅 法施行細則第22條第2 款規定及丙種建築用地之容許使用 項目不符，自無土地稅法第22條課徵田賦之適用。是被告 依稅捐稽徵法第21條規定，先以原核定一補徵系爭附表編 號第38-43 、45號等7 筆土地92年地價稅、系爭附表編號 第38-45 等8 筆土地93年地價稅及系爭附表編號第38-42 及44-45 等7 筆土地94年至96年地價稅，並繼續按一般用 地稅率核課系爭溪北小段110-2 、110-30、110-31、110- 32、110-33、110-34、110-35、110-41地號等8 筆土地97 年地價稅，尚無不合。
⒍再查，系爭頂寮小段246-2 地號等35筆土地（附表編號： 1-32、35-37 ），為非都市土地，使用分區為「山坡地保 育區」，原使用地類別暫未編定，且已規定地價在案，除 系爭頂寮小段246-105 地號土地自93年起即改按一般用地 課徵地價稅外，餘原經被告課徵田賦在案。嗣被告辦理97 年加強地價稅稅籍使用情形清查作業細部計畫發現，使用 地類別已分別於80年7 至8 月間，由土地所有權人申請變 更由「山坡地暫未編定用地」變更為「丙種建築用地」。 且經查調91年航照圖，又經被告98年2 月12日、13日、98 年8 月4 日現場會勘發現，系爭土地部分有排水設施、路 燈設施、輸電線路、雜草樹木，閒置等，未作農業使用， 此有91年航照圖、被告98年2 月12日、13日、98年8 月4 日會勘紀錄及照片附卷可稽( 見原處分卷第315 、233 、 213- 225、261-272 、333-339 頁），可知，系爭附表編 號38 -45所示土地，未作農業使用，核與土地稅法施行細 則第22條第2 款規定及丙種建築用地之容許使用項目不符 ，自無土地稅法第22條課徵田賦之適用。是被告依稅捐稽 徵法第21條規定，再以原核定二（見原處分卷第195-195 之1 ）補徵系爭附表編號第1-22及35-37 等25筆土地92年 地價稅及系爭附表編號1-24、26-32 、35-37 等35筆土地
93年至96年地價稅，並繼續按一般用地稅率核定系爭頂寮 小段246-2 地號等35筆土地（附表編號：1-24、26 -32、 35-3 7）97年地價稅，揆諸首揭規定，亦無不合。 ⒎又查，系爭附表編號33-34 等2 筆土地，為非都市土地， 使用分區為「山坡地保育區」，使用地類別為「丙種建築 用地」，且已規定地價在案，原經被告課徵田賦在案。嗣 被告辦理97年加強地價稅稅籍使用情形清查作業細部計畫 發現，係於70年間即由政府編定為丙種建築用地，而非屬 由原告自行申請之山坡地開發變更編定案，則依前揭財政 部96年02月13日台財稅字第09604710710 號函釋規定，因 政府通盤檢討，主動變更為丙種建築用地，且該土地於使 用編定變更前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使 用前，應無違反土地稅法施行細則第22條第2 款規定，是 系爭2 筆土地是否從事農作使用案關有無田賦課徵之適用 。經被告查調91年至96年航照圖發現，系爭2 筆土地於92 年起始有鐵皮屋坐落其上( 見原處分卷第313-318 頁) 。 又為究明該鐵皮屋實際坐落之土地地號及其使用面積，被 告再於98年10月16日會同地政機關現場勘查測量發現，該 鐵皮屋坐落於系爭頂寮小段27 1地號土地上，使用面積為 15平方公尺，此有被告98年10月16日會勘紀錄、照片及臺 北縣樹林地政事務所土地複丈成果圖附卷可稽( 見原處分 卷第313- 318、340- 345頁) ，則依前揭財政部96年02月 13日台財稅字第09604710710 號函釋規定，系爭2 筆土地 ，除鐵皮屋使用面積15平方公尺因未做農作使用核與土地 稅法施行細則第22條第1 款及第2 款規定不符，無土地稅 法第22條課徵田賦之適用，而應自93年起改按一般用地稅 率課徵地價稅外，其餘部分土地應有土地稅法第22條課徵 田賦之適用。從而，原核定二補徵系爭頂寮小段271 、27 2 地號等2 筆土地全部面積之92年至96年地價稅，並繼續 按一般用地稅率核定97年地價稅，即有未洽，應變更為92 年系爭頂寮小段271 、272 地號等2 筆土地全部面積課徵 田賦，93年至97年系爭頂寮小段271 地號土地部分面積15 平方公尺按一般用地稅率課徵地價稅、餘面積及系爭頂寮 小段272 地號土地全部面積仍課徵田賦。
⒏系爭頂寮小段127 、244 、253 、174 、246-70、246-71 地號及溪北小段115 、116 、117 地號等9 筆土地（附表 編號：46-54 ），除系爭頂寮小段174 地號土地之使用分 區為「鄉村區」，使用地類別為「乙種建築用地」外，餘 8 筆土地使用分區為「山坡地保育區」，使用地類別為「 丙種建築用地」，原即經被告按一般用地稅率課徵地價稅
在案，且經被告98年2 月12、13日、98年8 月4 日現場會 勘發現，部分有排水設施、路燈設施、輸電線路、雜草樹 木、閒置等，未作農業使用，此亦有被告98年2 月12、13 日、98年8 月4 日會勘紀錄及照片附原處分卷第233 、21 3-225 、261-273 、333-339 頁可稽，核與土地稅法施行 細則第22條第1 款及第2 款規定不符，自無土地稅法第22 條課徵田賦之適用，是被告繼續按一般用地稅率核定課徵 97年地價稅，揆諸首揭法令，應無不合。
⒐查系爭頂寮小段246-105 地號土地及系爭溪北小段110-35 地號土地，分別自93年及94年起即改按一般用地稅率課徵 地價稅，是系爭頂寮小段246-105 地號土地93年至96年地 價稅及溪北小段110-35地號土地94年至96年地價稅不在本 案爭執補徵地價稅範圍內，附此敘明。
⒑原告雖主張系爭土地陡峭、平均坡度幾乎高達55％，屬法 定不得開發建築或不得計入法定空地面積之土地，應參引 土地稅法第22條第1 項但書第3 款及第4 款規定課徵田賦 或減徵地價稅云云。惟按土地稅法第22條第1 項但書關於 得徵收田賦之規定，其適用對象以都市土地為前提，並且 必須符合「作農業用地使用」之要件。經查，系爭土地為 非都市土地，使用分區為「山坡地保育區」，原使用地類 別暫未編定，嗣分別於80年7-8 月間，由土地所有權人申 請由「山坡地暫未編定用地」變更為「丙種建築用地」， 已不符合土地稅法第22條第1 項但書以都市土地為前提之 要件。次查，系爭土地現況為排水設施、路燈設施、輸電 線路、雜草樹木或閒置等，已如前述，亦不符合土地稅法 第22條第1 項但書「仍作農業用地使用」之要件，故本件 並無土地稅法第22條第1 項但書適用之餘地。原告此部分 之主張，尚非可採。
六、綜上，原告呂廖秀卿等18人提起本件訴訟，為原告不適格， 其訴為顯無理由，應予駁回。原告呂天時所訴各節，均非可 採。原核定一因原告呂天時申請復查顯已逾期，原告呂天時 對之提起行政訴訟，自非合法，應予駁回。退步言之，縱令 原核定一未逾申請復查法定救濟期間，被告以原核定一補徵 其中之8 筆土地（附表編號：38至45）自92年至96年之地價 稅差額計692,256 元；另以原核定二補徵其中37筆土地（附 表編號：1 至37）自92年至96年之地價稅差額計5,518,836 元，並以原核定三課徵原告呂天時所有101 筆土地之97年地 價稅計3,991,120 元（其中系爭土地之稅額計1,398,335 元 ）。嗣經復查結果，被告重新認定系爭土地之部分範圍仍作 農業使用，應課徵田賦，乃將原核定二補徵92年至96年地價
稅差額變更為計5,495,712 元（分年依次為772,346 元、99 6, 619元、1,125,965 元、1,125,964 元、1,474,818 元） ，及原核定三課徵97年地價稅變更為3,985,687 元，認事用 法，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前 詞，訴請撤銷原處分( 含復查決定) 不利原告部分及訴願決 定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影 響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 100 年 1 月 6 日 臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 帥嘉寶
法 官 陳心弘
法 官 林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 100 年 1 月 6 日 書記官 劉道文