，在於行為罰係對納稅義務人不正當履行或怠於履行 其作為義務，致影響稅捐稽徵所予之處罰，是納稅義 務人如於未經檢舉及調查前，已自動履行其作為義務 ，而不影響稅捐之稽徵時，即不再處罰，以鼓勵自新 。」最高行政法院87年度判字第818號判決要旨參照 。故納稅義務人在稽徵機關查獲前已自行履行納稅義 務時，既然未影響稅捐機關之稽徵，即應有該免罰規 定之適用。
②故縱以99年10月6日為調查基準日，然原告實際上已 於97年底已貼用A、B合約書之印花稅票，則被告99年 10月6日調查時，原告早已自動履行納稅義務完畢， 故該貼用行為自亦屬未經檢舉已自動補繳而應免罰。 4.本件縱有違反印花稅法第8條之情，惟被告逕予處罰7倍之 罰鍰，亦有裁量怠惰之違法，自應予以撤銷：
⑴按行政罰法第7條第1項、第18條第1項分別規定：「違 反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰 。」、「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受 責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益 ，並得考量受處罰者之資力。」又財政部制訂之稅務違 章案件裁罰金額或倍數參考表，針對違反印花稅法第8 條第1項或第12條至第20條之規定，不貼印花稅票或貼 用不足稅額者之裁罰基準，除揭示：「一貼用不足者， 按所漏稅額處5倍之罰鍰。二不貼印花稅票者，按所漏 稅額處7倍之罰鍰。三以詐術或其他不正當方法不貼印 花稅票或貼用不足者，按所漏稅額處10倍之罰鍰。」外 ，另於稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知載 明：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最 高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或 減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於 審查報告敘明其加重或減輕之理由。」等語。
⑵查本件原告並無未貼用之情形，且實際上原告所貼用之 印花稅票均屬充足，此觀之A、B合約書已分別貼足印花 稅票數即明，故堪以認定原告並無漏稅之故意，尤其被 告並無具體事證證明原告有漏稅故意，原告亦已提出相 關事證證明確有貼用之情。故關於認定未予貼用印花稅 部分，難謂係基於故意而不為。又因原告係以附件另外 保存，並非未貼用印花稅票，故縱使認定有違反規定之 情，情節堪稱輕微，然被告原處分均未審酌原告主觀應 受責難程度，逕按所漏稅額處以7倍之罰鍰，顯然有裁 量怠惰之瑕疵，不符母法授權裁量之目的及行政罰法第
18條第1項之規範意旨，又訴願決定也未加糾正，逕予 維持，自有未洽。
（）綜上所述，依本件A、B合約書附件原本，並審認證人陳玉 圓及謝秀雲之證詞，即可知原告確實無逃漏印花稅之主觀 犯意，並已「銷花、連綴」，A、B合約書附件之印花已不 可能別作他用。原告確有繳交印花稅之實，僅係於交付原 本時未連同附件一併交付。印花稅法第8條第1項僅規定應 納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅 票，並未規定附件一定要與原本置放在一起。原告已證明 附件早已製作，亦已符合「銷花」、「連綴」等規定，從 實質精神上論述，原告已符合貼用之精神。
（）綜上所述，聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）卷查依臺北市政府100年8月26日府訴字第10009097400 號 訴願決定撤銷理由意旨，原告持有A、B合約書正本各頁騎 縫處，均由立約雙方共同逐頁蓋章，而所提出以「附件」 方式保存之系爭印花稅票正本，係獨立於A、B合約書以外 ，又貼於憑證以外之紙面，其與A、B合約書原件頁面騎縫 處並無加蓋任何圖章，自無從認定系爭印花稅票正本係由 A、B合約書正本取下另外保存者，尚難認為A、B合約書正 本已貼用印花稅票，至為顯然，此有最高行政法院94年9 月29日94年度判字第1491號判決意旨可資參照。次依稅捐 稽徵法第48條之1自動補報免罰之規定，係以未經檢舉及 未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件， 經查本件係財政部臺北國稅局於99年10月6日查核原告97 年營利事業所得稅之案件時，發現A、B合約書未貼用印花 稅票之事實，是該日即為本件調查基準日。依此，原告持 有之A、B合約書被查獲未於交付或使用時貼用印花稅票， 已構成未貼用印花稅票之違章事證明確，此有財政部臺北 國稅局99年10月6日財北國稅稽字第0990222112號函及其 檢送上開2份合約書正本附卷可稽，是該等合約顯已違反 印花稅法第8條第1項規定，至臻明確。然被告原依印花稅 法第10條印花稅票之註銷不合規定，並依同法第24條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表等規定處以5倍 罰鍰之處分，已有適用法律錯誤之情事，應依印花稅法第 23條第1項及前揭稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表等 規定，重新審認該等合約書於查獲時，未貼用印花稅票， 並處以所漏稅額7倍之罰鍰，始為正辦。是被告原核定99
年12月22日北市稽法乙字第09935194700號裁處書及罰鍰 747,630元因有適用法令錯誤情事，爰於100年11月23日以 北市稽法甲字第10032659400號復查決定書撤銷前開罰鍰 之處分，並另案於100年11月29日以北市稽法乙字第10033 552500號裁處書按A、B合約書未貼用印花稅票數額計149, 523元(68,571元+80,952元=149,523元)處7倍罰鍰計1,046 ,661元（149,523元7=1,046,661元），洵屬有據。（二）次查原告所提出以「附件」方式保存之系爭印花稅票正本 與其他4本合約書貼用之印花稅票不同之情形為：1.系爭 印花稅票獨立於合約書外，其餘4本合約書所貼用之印花 稅票均與合約書正本裝訂成冊。2.系爭印花稅票前有加註 「合約書附件」等文字之區隔頁面，其餘4本合約書所貼 用之印花稅票則無。3.系爭印花稅票與合約書原件紙面頁 騎縫處並無加蓋任何圖章，其餘4本合約書所貼用之印花 稅票與合約書原件紙面頁騎縫處均有加蓋圖章，且其等騎 縫章均合致。4.A合約書超過百頁，黏貼印花稅票頁為8頁 ，而B合約書內頁為5頁，黏貼印花稅票頁為9頁，與其餘4 本合約書內頁分別為6頁、8頁、14頁、7頁，黏貼印花稅 票頁分別為1頁、1頁、5頁、2頁，A、B合約書與其黏貼印 花稅票並無因稅票太多難以裝訂成冊之情形。是原告主張 A、B合約書之印花稅票係以附件方式銷印保存，應屬事後 卸責之詞，不足採據。
（三）原告復主張被告認為財政部臺北國稅局於99年9月10日向 其調借A、B工程合約之日，即屬調查基準日或檢舉日，但 其早在97年12月25日即已貼妥印花稅票並銷印，當時並無 任何機關調查或檢舉，屬查獲前已貼或補貼等節。按稅捐 稽徵法第48條之1 第1 項第2 款、財政部44年5 月24日台 財稅發第3041號令釋及70年2 月19日台財稅第31318 號函 釋等規定，應貼印花之憑證，於交付使用後補貼印花稅票 ，如係於查獲前業已貼用，應免予送罰。準此，凡屬未經 檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之 案件，納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅 款者，始有上開規定免罰之適用。經查本件經財政部臺北 國稅局查核之未貼用印花稅票之A 、B 合約書正本各頁騎 縫處，均由立約雙方共同逐頁蓋章，而原告嗣後所提出以 附件保存之系爭印花稅票正本，係獨立於A 、B 合約書以 外，又貼於憑證以外之紙面，其與A 、B 合約書原件紙面 頁騎縫處並無加蓋任何圖章，自無從認定以附件保存之系 爭印花稅票正本係由A 、B 合約書正本取下另外保存者， 是本件經財政部臺北國稅局於99年10月6 日查獲並移由被
告審理時，難認A 、B 合約書正本已有貼用印花稅票。依 上，原告未於A 、B 合約書交付或使用時貼用印花，即已 構成未貼用印花稅票之違規事證明確，且查原告於99年11 月8 日提出之2 本系爭印花稅票既係事後所為，而本件A 、B 合約書未貼用印花稅票之違規情事係由財政部臺北國 稅局以檢舉人身分移送被告查處，該部分可認屬檢舉案件 ，即無前開稅捐稽徵法第48條之1 免罰規定之適用。是原 告主張，應不足採。
（四）原告主張本件實際上並無漏稅未貼用印花稅票，且從事證 足以顯示已於97年貼用銷印印花稅票云云。按印花稅係就 契據之交付、使用所課徵之稅賦，其性質係屬契據稅，故 如契據業已作成，並經交付或使用，稅捐債務即已成立， 而承攬契據為應納印花稅之憑證，自應依印花稅法第1條 、第5條第4款及第8條第1項規定，於書立後交付或使用時 ，按每件金額千分之一，由立約或立據人貼足印花。易言 之，承攬契據於交付或使用時，即應貼用印花，立約或立 據人未於當時貼用，即構成未貼用印花之違章。而所謂未 依規定註銷，係指已於契約書上貼用印花稅票而未依規定 為註銷行為者。有高雄高等行政法院93年度訴字第304 號 、最高行政法院92年度判字第927 號判決意旨可參。次查 印花稅之課徵方式分別有「購用印花稅票實貼」與「以繳 款書總繳」兩種。所謂「購用印花稅票實貼」方式，依據 前揭印花稅法第8 條及第10條規定，乃將印花稅票貼用於 憑證上並予銷花者；而所謂「以繳款書總繳」方式，係指 納稅義務人得申請核准總繳，如應納憑證稅額鉅大，不便 貼用印花稅票者，亦得依印花稅法第8 條第1 項規定，經 向稽徵機關申請開予繳款書繳納後，黏貼於應納印花稅之 憑證上代替印花稅票。又按「……依印花稅法第8 條規定 應納印花稅之憑證，除以繳款書繳納者外，於書立後交付 或使用時，應黏貼足額印花稅票於憑證，且應由納稅義務 人於每枚稅票與原件紙面騎縫處，加蓋圖章註銷之，是所 貼用之印花稅票自不能脫離原件紙面另予保存，而查扣案 關合約書26冊全數皆為應貼用印花稅之正本，且合約書正 本之騎縫章係由立約雙方共同逐頁蓋章，而上訴人所提出 之印花稅票，係貼於憑證以外之紙面，雖已註銷印花稅票 ，但上訴人函送之印花稅票正本之騎縫章與工程合約正本 上之騎縫章並不能合致，是以自無從認定該印花稅票正本 係由合約書正本取下另外保存者，難認該合約正本已貼印 花稅票. ……。」亦有最高行政法院94年度判字第1491號 判決意旨可供參照。再依稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第
2 款規定，在未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行 調查之案件，納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳 所漏稅款者，始有上開規定免罰之適用。查本件A 、B 合 約書未貼用印花稅票之違規情事係由財政部臺北國稅局於 99 年10 月6 日查核原告97年營利事業所得稅之案件時， 發現該2 份合約書未貼用印花稅票之事實，並以檢舉人身 分移送被告查處，是該部分屬檢舉案件，99年10月6 日即 為本件調查基準日，原告持有之A 、B 合約書被查獲時未 於交付或使用時貼用印花稅票，已構成未貼用印花稅票之 違章事證明確，雖於99年11月8 日提出2 本印花稅票之附 件，應屬事後所為，並無稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第 2 款補稅免罰規定之適用。是其主張，應無足採。（五）原告復主張復查程序確有不利益變更禁止原則之適用，且 本件並無適用法律錯誤而有容許不利益變更之情事等語， 依訴願法第81條第1項規定及參照最高行政法院62年判字 第298號判例意旨：「依行政救濟之法理，除原處分適用 法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟 人之決定。」所謂不利益變更禁止原則，應在當事人「表 示不服之範圍內」始有適用；且於原處分「適用法律錯誤 」之情形，其更正之處分，為基於不同法律關係所為之處 分，與原處分事件非屬同一事件，縱使更正處分為更不利 之決定，應無不利益變更禁止原則之適用。經查本件財政 部臺北國稅局檢送之A、B合約書未貼用印花稅票，原經被 告以原告嗣後提供附件保存之A、B合約書之印花稅票註銷 不合規定，乃依印花稅法第10條及第24條第1項規定，按 註銷不合規定之印花稅票數額處5倍罰鍰，原告提起行政 救濟後，遭臺北市政府100年8月26日府訴字第1000909740 0號訴願決定撤銷，並經被告重新審理，另以原告於A、B 合約書交付或使用時未貼印花稅票，違反印花稅法第8條 第1項規定，乃依同法第23條第1項及稅務違章案件裁罰金 額或倍數參考表規定，按未貼印花稅票金額處7倍罰鍰， 則被告重為審理後，將100年4月19日北市稽法乙字第1003 0558900號復查決定撤銷，另行作成之原處分，已不在原 告之前行政救濟「表示不服之範圍內」，並無違反不利益 變更禁止之原則。是原告主張，應不足採。
（六）原告又主張本件縱有違反印花稅法第8條之情，惟逕予處 罰7倍之罰鍰，亦有裁量怠惰之違法，自應予以撤銷一節 。本件A、B合約書於99年10月6日經查獲未依規定貼用印 花稅票，違反印花稅法第8條第1項規定，依同法第23條第 1項規定應按漏貼稅額處5倍至10倍罰鍰，惟稅捐主管機關
財政部，為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數 有一客觀之標準可資參考，爰訂定稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表，除符合減輕或免予處罰標準者外，其裁罰 之金額或倍數，應參照參考表辦理，此有稅務違章案件裁 罰金額或倍數參考表使用須知可資參照。又依最高行政法 院93年判字第309號判例要旨：「行政機關為行使法律所 授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍內，必須實踐具 體個案正義，惟顧及法律適用之一致性及符合平等原則， 乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既 能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，非法律 所不許。財政部發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表 按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金 額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂 有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸。 」依此，本件A、B合約書經財政部臺北國稅局於99年10 月6日查獲時，未依法貼用印花稅票違章事證明確，被告 爰依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定核定原告應 按查獲時所漏印花稅額處7倍之罰鍰，並無裁量怠惰情事 。是原告主張，顯有誤解。從而，被告原核定按A、B合約 書未貼用印花稅票數額處以7倍之罰鍰處分，揆諸前揭法 條及財政部函釋等規定並無不合，原處分及訴願決定予以 駁回，亦無違誤。
（七）綜上所述，原告之訴應無理由，聲明求為判決駁回原告之 訴，訴訟費用由原告負擔。
四、本件兩造之爭點為：被告審認A 、B 合約書未貼印花稅票， 違反印花稅法第8 條第1 項規定，乃依印花稅法第23條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按A、B合約 書未貼印花稅票之金額14萬9,523 元處7 倍罰鍰計104 萬6, 661 元（149,523 元×7 ＝1,046,661 元），有無違誤？本 件有無稅捐稽徵法第48條之1 第1 項規定之適用？本件有無 違反訴願法第81條之規定？本院判斷如下：
（一）按印花稅法第1 條規定：「本法規定之各種憑證，在中華 民國領域內書立者，均應依本法納印花稅。」第5 條第4 款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍：……四、承攬 契據：指一方為他方完成一定工作之契據；如承包各種工 程契約、承印印刷品契約及代理加工契據等屬之。」第7 條第3 款規定：「印花稅稅率或稅額如左：……三、承攬 契據：每件按金額千分之一，由立約或立據人貼印花稅票 。」第8 條第1 項規定：「應納印花稅之憑證，於書立後 交付或使用時，應貼足印花稅票；其稅額巨大不便貼用印
花稅票者，得請由稽徵機關開給繳款書繳納之。」第9 條 規定：「印花稅以計至通用貨幣元為止，凡按件實貼印花 稅票者，如每件依稅率計算之印花稅額不足通用貨幣一元 及每件稅額尾數不足通用貨幣一元之部分，均免予貼用。 經核准彙總繳納印花稅者，如彙總繳納稅額不足通用貨幣 一元及應納稅額尾數不足通用貨幣一元之部分，均免予繳 納。」第10條規定：「貼用印花稅票，應由納稅義務人於 每枚稅票與原件紙面騎縫處，加蓋圖章註銷之，個人得以 簽名或畫押代替圖章。但稅票連綴，無從貼近原件紙面騎 縫者，得以稅票之連綴處為騎縫註銷之。」第12條規定： 「同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一 份者，應於每份各別貼用印花稅票；同一憑證之副本或抄 本視同正本使用者，仍應貼用印花稅票。」第23條第1 項 規定：「違反第八條第一項或第十二條至第二十條之規定 ，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外， 按漏貼稅額處五倍至十五倍罰鍰。」
（二）次按稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第2 款規定：「納稅義 務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未 經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查 之案件，下列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得 免除其刑：……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」（三）又按財政部44年5 月24日台財稅發第3041號令釋規定：「 查應貼印花之憑證，於交付使用後補貼印花，法無處罰規 定。○○縣稅捐處所稱查獲借款證書一批，係因提出訴訟 而始補貼印花，雖具有切結書自白，證明其為事後補貼， 究係於查獲前業已貼用，應免予送罰。」、財政部70年2 月19日臺財稅第31318 號函釋：「稅捐稽徵法第48條之1 自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政 部指定之調查人員進行調查為要件。該條文所稱『稽徵機 關或財政部指定之調查人員』，當指省、市各稅捐稽徵機 關或財政部指定之稽核人員，並不包含調查局所屬之處站 在內。惟條文中所稱『經檢舉』一語，並未限定檢舉人之 身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢 舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權 處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐 稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用。」
（四）復按稅務違章案件減免處罰標準第23條規定：「稅務違章 案件應處罰鍰金額在新臺幣三百元以下者，免予處罰。」 稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（節略）：┌──┬──────┬─────────┬───────┐
│稅法│稅法條次及內│違章情形 │裁罰金額或倍數│
│ │容 │ │ │
├──┼──────┼─────────┼───────┤
│印花│第23條第1項 │違反第8條第1項或第│ │
│稅法│：違反第8條 │12 條至第20條之規 │ │
│ │第1項或第12 │定： │ │
│ │條至第20條之│一、貼用不足額者。│按所漏稅額處5 │
│ │規定，不貼印│ │倍之罰鍰。 │
│ │花稅票或貼用│ │ │
│ │不足稅額者，│二、不貼印花稅票者│按所漏稅額處7 │
│ │除補貼印花稅│。 │倍之罰鍰。 │
│ │票外，按漏貼│ │ │
│ │稅額處5倍至 │ │ │
│ │15 倍罰鍰。 │ │ │
│ ├──────┼─────────┼───────┤
│ │第24條第1項 │違反第10條規定貼用│照未經註銷或註│
│ │： │印花稅票，未經註銷│銷不合規定之印│
│ │違反第10 條 │或註銷不合規定者。│花稅票數額處5 │
│ │之規定者，按│ │倍之罰鍰。 │
│ │情節輕重，照│ │ │
│ │未經註銷或註│ │ │
│ │銷不合規定之│ │ │
│ │印花稅票數額│ │ │
│ │，處5倍至10 │ │ │
│ │倍罰鍰。 │ │ │
└──┴──────┴─────────┴───────┘
（五）復按印花稅係就契據之交付、使用所課徵之稅賦，其性質 係屬契據稅，故如契據業已作成，並經交付或使用，稅捐 債務即已成立，而承攬契據為應納印花稅之憑證，自應依 印花稅法第1條、第5 條第4 款及第8 條第1 項規定，於 書立後交付或使用時，按每件金額千分之一，由立約或立 據人貼足印花。易言之，承攬契據於交付或使用時，即應 貼用印花，立約或立據人未於當時貼用，即構成未貼用印 花之違章。而所謂未依規定註銷，係指已於契約書上貼用 印花稅票而未依規定為註銷行為者（最高行政法院92年度 判字第927 號判決意旨可資參照）。另印花稅之課徵方式 分別有「購用印花稅票實貼」與「以繳款書總繳」兩種。 所謂「購用印花稅票實貼」方式，依據前揭印花稅法第8 條及第10條規定，乃將印花稅票貼用於憑證上並予銷花者 ；而所謂「以繳款書總繳」方式，係指納稅義務人得申請
核准總繳，如應納憑證稅額鉅大，不便貼用印花稅票者， 亦得依印花稅法第8 條第1 項規定，經向稽徵機關申請開 予繳款書繳納後，黏貼於應納印花稅之憑證上代替印花稅 票。
（六）另按「……依印花稅法第8 條規定應納印花稅之憑證，除 以繳款書繳納者外，於書立後交付或使用時，應黏貼足額 印花稅票於憑證，且應由納稅義務人於每枚稅票與原件紙 面騎縫處，加蓋圖章註銷之，是所貼用之印花稅票自不能 脫離原件紙面另予保存，而查扣案關合約書26冊全數皆為 應貼用印花稅之正本，且合約書正本之騎縫章係由立約雙 方共同逐頁蓋章，而上訴人所提出之印花稅票，係貼於憑 證以外之紙面，雖已註銷印花稅票，但上訴人函送之印花 稅票正本之騎縫章與工程合約正本上之騎縫章並不能合致 ，是以自無從認定該印花稅票正本係由合約書正本取下另 外保存者，難認該合約正本已貼印花稅票……。」最高行 政法院94年度判字第1491號判決意旨可資參照。（七）經查：原告書立之A 、B 承攬合約書金額分別為7,200 萬 元及8,500 萬元（均含稅），依印花稅法第7 條第3 款規 定，應按合約書金額千分之一貼用印花稅票，該等合約書 應貼用印花稅票分別為6 萬8,571 元【7,200 萬元（含稅 ）÷1.05×1 ＝6 萬8,571 元】及8 萬952 元【8,500 萬元（含稅）÷1.05×1 ＝8 萬952 元】。次查：原告 提出其以附件保存之A 、B 合約書之印花稅票各1 本（封 面載明合約名稱、工程總價及印花稅金額），該等印花稅 票均黏貼在A4白紙上，除封面與原件紙面頁騎縫處並無加 蓋任何圖章，並與該等合約書原件無任何裝訂成冊之痕跡 外，該等稅票連綴處及全張稅票票沿部分與所黏貼之紙面 騎縫處均加蓋圖章，此有A 、B 合約書及以附件保存之A 、B 合約書之印花稅票影本附於原處分卷可稽（見原處分 卷附件2 、附件3 、附件9 及附件10）。是以，被告審認 A 、B 合約書未貼印花稅票，違反印花稅法第8 條第1 項 規定，乃依印花稅法第23條第1 項及稅務違章案件裁罰金 額或倍數參考表規定，按A 、B 合約書未貼印花稅票之金 額14萬9,523 元處7 倍罰鍰計104 萬6,661 元（149,523 元×7 ＝1,046,661 元），揆諸前揭規定及說明，並無違 誤。
（八）原告雖主張：原告於97年度先後簽訂6 項工程合約，總工 程款為230,013,891 元，應貼千分之一印花稅票計230,01 2 元，係於當年度12月25日向合作金庫銀行光復南路分行 購入，隨即依法貼足、銷印，並無漏貼情事，完全符合印
花稅法第8 條、第10條規定云云。固以證人陳玉圓及謝秀 雲之證言為據。惟查：本院將原告99年11月8 日所提供之 96 年 及97年所簽訂之A 、B 、C 、D 、E 、F 等6 件工 程合約書正本及其貼用之印花稅票說明如下：
1.A 合約書部分（見原處分卷附件2 ）：合約書超過百頁， 有紅色雲彩紙之封面及封底，然原告於99年11月8 日提出 之印花稅票1 本（除封面及封底外，黏貼印花稅票部分計 有8 頁）係獨立於A 合約書之憑證紙面之外，其白色A4封 面頁之標題為「工程合約書（附件）」，並記載工程名稱 ：東亞影城裝修工程，工程總價：7,171 萬4,286 元（A 合約書記載工程總價含稅為7,200 萬元，未含稅為6,857 萬1,428 元），印花金額：7 萬1,714 元（應納印花稅為 6 萬8,571 元，原告多貼印花稅票3,143 元），該等印花 稅票黏貼在A4白紙上，與A 合約書原件紙面頁騎縫處並無 加蓋任何圖章，亦無任何裝訂成冊之痕跡，該等稅票連綴 處及全張稅票票沿部分與所黏貼之紙面騎縫處均加蓋圖章 。
2.B 合約書部分（見原處分卷附件3 ）：合約書除封面、封 底（鼎甫都會開發機構印製之制式封面及封底）外共計5 頁，然原告於99年11月8 日提出之印花稅票1 本（除封面 及封底外，黏貼印花稅票部分計有9 頁）係獨立於B 合約 書之憑證紙面之外，其白色A4封面頁之標題為「合約書附 件」，並記載工程名稱：東亞影城改建工程，工程總價： 8,457 萬1,429 元（B 合約書記載工程總價含稅為8,500 萬元，未含稅為8,095 萬2,380 元），印花金額：8 萬4, 571 元（應納印花稅為8 萬952 元，原告多貼印花稅票3, 619 元），該等印花稅票黏貼在A4白紙上，與B 合約書原 件紙面頁騎縫處並無加蓋任何圖章，亦無任何裝訂成冊之 痕跡，該等稅票連綴處及全張稅票票沿部分與所黏貼之紙 面騎縫處均加蓋圖章。
3.C 合約書部分（見原處分卷附件8 ）：合約書除白色A4封 面頁外共計6 頁，印花稅票係貼於憑證封面背頁，工程總 價含稅為97萬4,800 元，未含稅為92萬8,380 元），貼用 之印花稅票金額為925 元（應納印花稅為928 元，原告漏 貼印花稅稅額3 元），該等稅票連綴處及全張稅票票沿部 分與所黏貼之紙面騎縫處均有蓋章註銷。
4.D 合約書部分（見原處分卷附件43）：合約書除白色A4封 面頁及封底頁外共計8 頁（含黏貼印花稅票頁計1 頁）， 工程總價含稅為550 萬元，未含稅為523 萬8,095 元，貼 用之印花稅票金額為5,500 元（應納印花稅為5,238 元，
原告多貼印花稅票262 元），該等印花稅票係黏貼於憑證 末頁外之紙面，黏貼印花稅票頁與D 合約書間並無加註合 約書附件之頁面區隔，該等印花稅票正本與工程合約書正 本裝訂成冊，且印花稅票正本之騎縫章與工程合約書正本 之騎縫章合致，該等稅票連綴處及全張稅票票沿部分與所 黏貼之紙面騎縫處均有蓋章註銷。
5.E 合約書部分（見原處分卷附件44）：合約書除黃色A4封 面頁外共計14頁（含黏貼印花稅票頁計5 頁），工程總價 含稅為4,966 萬4,785 元，未含稅為4,729 萬9,795 元， 貼用之印花稅票金額為4,729 元（應納印花稅為4,729 元 ），該等印花稅票係黏貼於憑證末頁外之紙面，黏貼印花 稅票頁與E 合約書間有黃色A4封底頁，該黃色A4封底頁為 空白，並無加註「合約書附件」等文字，該等印花稅票正 本與工程合約書正本裝訂成冊，且印花稅票正本之騎縫章 與工程合約書正本之騎縫章合致，該等稅票連綴處及全張 稅票票沿部分與所黏貼之紙面騎縫處均有蓋章註銷。 6.F 合約書部分（見原處分卷附件45）：合約書除粉紅色A4 封面頁外共計7 頁（含黏貼印花稅票頁計2 頁），工程總 價含稅為2,100 萬元，未含稅為2,000 萬元，貼用之印花 稅票金額為2 萬元（應納印花稅為2 萬元），該等印花稅 票係黏貼於憑證末頁外之紙面，黏貼印花稅票頁與F 合約 書間有粉紅色A4封底頁，該粉紅色A4封底頁為空白，並無 加註「合約書附件」等文字，該等印花稅票正本與工程合 約書正本裝訂成冊，且印花稅票正本之騎縫章與工程合約 書正本之騎縫章合致，該等稅票連綴處及全張稅票票沿部 分與所黏貼之紙面騎縫處均有蓋章註銷。
7.至證人陳玉圓於本院101 年12月12日下午2 時50分準備程 序時到庭固證稱：「（問：提示原處分卷附件7 ，原告是 否在97年12月25日購買印花稅票23萬零12元？）答：是， 因為有請款，我有印象。」、「（問：提示原處分卷附件 2 、3 、8 、43、44、45，原告購買上開印花稅票後，係 由何人黏貼該印花稅票在系爭A 、B 、C 、D 、E 、F 合 約書上黏貼印花稅票？）答：不是我貼的，我們規定的作 業流程都是會計人員在貼，我沒有檢查，也不會去檢查， 但國稅局都會檢查。」、「（問：為何系爭A 、B 合約書 與系爭C 、D 、E 、F 合約書上黏貼印花稅票的方式不同 ？）答：因為都不是我貼，所以我不清楚，我覺得應該是 當時承辦的會計人員謝秀雲貼的，她已經離職了，我猜應 該是合約太厚不好貼，他們會另外處理。」等語，此有該 次準備程序筆錄附於本院卷可參（見本院卷第141 頁至第
142 頁）。本院觀諸證人陳玉圓前揭證言，僅足證明原告 曾在97年12月25日購買印花稅票23萬零12元之事實，至於 系爭A 、B 合約書是否黏貼印花稅票，因證人陳玉圓並非 承辦人員，故不知情，自難認以證人陳玉圓前揭證言，作 為原告於A 、B 合約書交付或使用時（即原告將系爭A 、 B 合約書交付予財政部臺北國稅局查核營利事業所得稅時 ，見原處分卷附件1 ），已黏貼印花稅票之有利證據。 8. 又證人謝秀雲本院102 年1 月16日下午2 時50分準備程序 時到庭固證稱：「（問：為何系爭A 、B 合約書與系爭C、 D 、E 、F 合約書上黏貼印花稅票之方式不同？）答：因 為A 、B 合約要貼的金額很大，原合約書上沒有那麼多空 白頁可以貼，所以是貼在A4的紙上，其他幾本合約的金額 很小，我直接在空白頁面就可以貼完了。因為它一張面額 是100 元，一頁只能貼5000元，所以必須要有這麼多空白 頁貼，A 、B 合約的金額很大，所以合約裡貼不下。」、 「（問：為何妳黏貼印花稅票沒有併進系爭A 、B 合約中 ？答：因為確實也貼不下，它沒有那麼多空白頁。當時工 務部門把合約借走，印花稅票根本沒有被借走。我們請款 有一個月的流程，在月初請款，買下來之後，我就貼在A4 紙上，但在請款流程中，合約就被借走了，貼不進去，所 以我貼在A4的紙上，跟合約是拆開的，合約被借走，印花 稅票留在公司裡。印花稅票還沒買回來，合約就被借走了 。」、「（問：為何財政部臺北國稅局以99年10月6 日財 北國稅稽字第0990222112號函示，系爭A 、B 合約書未依 印花稅法第8 條第1 項規定貼用印花稅票？）（提示原處 分卷附件1 ）答：這個函收到時我已離職，我離職前有交 接給後手，後手有沒有把他放進去，我不知道。我從頭到 尾不是貼在合約裡，合約回來的時候我不知道，所以我離 職的時候沒有把它併進去，這個東西我原封不動的交給我 的後手。」、「（問：如何黏貼系爭A 、B 合約書之印花 稅票？）答：我請款時有合約在，可是在請款過程中，合 約被借走了，我黏貼印花稅票時，系爭合約書根本不在我 手上，所以我就把印花稅票黏貼在A4空白紙上，等合約還 回來時，要把它併在一起，可是等到我離職的時候，合約 都沒有還回來，所以沒有併在一起，我把印花稅票交接給 後手，由後手去處理。」等語，此有該次準備程序筆錄附 於本院卷可參（見本院卷第137 頁至第138 頁）。足證證 人謝秀雲黏貼印花稅票時，係獨立於系爭A 、B 合約書以 外，另貼在A4的紙上，並未裝訂併進系爭A 、B 合台約內 ，且與系爭A 、B 合約書原件紙面頁騎縫處並無加蓋任何
圖章，堪予認定。
9.綜上所述，A 、B 合約書印花稅票（下稱系爭印花稅票） 與其他4 本合約書貼用之印花稅票不同之情形為：（1 ） 系爭印花稅票獨立於合約書外，其餘4 本合約書所貼用之 印花稅票均與合約書正本裝訂成冊。（2 ）系爭印花稅票 前有加註「合約書附件」等文字之區隔頁面，其餘4 本合 約書所貼用之印花稅票則無。（3 ）系爭印花稅票與合約 書原件紙面頁騎縫處並無加蓋任何圖章，其餘4 本合約書 所貼用之印花稅票與合約書原件紙面頁騎縫處均有加蓋圖 章，且其等騎縫章均合致。（4 ）系爭印花稅票金額與其 等合約之工程總價含稅或未稅金額之千分之一不符，C 合 約書漏貼印花稅稅額3 元，D 合約書印花稅票金額與其工 程總價含稅金額之千分之一相符，E 、F 合約書印花稅票 金額與其工程總價未稅金額之千分之一相符。（5 ）A 合 約書超過百頁，黏貼印花稅票頁為8 頁，而B 合約書內頁 為5 頁，黏貼印花稅票頁為9 頁與其餘4 本合約書內頁分 別為6 頁、8 頁、14頁、7 頁，黏貼印花稅票頁分別為1 頁、1 頁、5 頁、2 頁，A 、B 合約書與其黏貼印花稅票 並無因稅票太多難以裝訂成冊之情形。又原告為經驗豐富 之工程廠商，並非僅承攬系爭2 件工程而已，繳納承攬憑
, 台灣公司情報網