法之規定結算，計算正確之盈餘，再憑以分配各合夥人之盈 餘。又證人張文嘉於101年9月4日本院行準備程序時到庭陳 稱：其於95年9月至97年12月間在京華牙醫診所服務，我們 的薪水係按每個月申報點值金額作分配，於每月底由京華牙 醫診所先給付5萬元，俟健保局核撥金額後，再將剩下的金 額給付醫師，並於年度結算時再以每位醫師的業績（向健保 局申報之點值金額）分配盈餘，分配比例依照每位醫師貢獻 度即業績來訂定，而96年度之盈餘分配比例，係先依照95年 之比例訂定，最後再作調整，於年底結算再作增減，經各個 醫師同意始擬定該比例。一開始不知道每個人的業績是多少 ，合夥契約書所載比例是最後結算才填上去的等語，有該準 備程序筆錄在卷可按。是依證人張文嘉所述取得酬勞係依其 工作量計算，核與原告所主張及其提出之合夥契約書之合夥 係按照該合夥契約書所載按各合夥人所得稅申報執行業務所 得盈餘分配金額之方式不同。是原告主張係依合夥契約書約 定之分配比例據以分配盈餘，顯與事實不符。
㈤按綜合所得稅關於執行業務所得之申報固有記帳及未記帳兩 種方式，惟此僅適用於納稅義務人與稅捐稽徵機關間之公法 上關係，並不適用於人民間之私法關係。本件原告主張其與 執業醫師間之合夥關係，純係有關私人權利義務之私法關係 ，與公權力無涉，自無上開報稅方式規定之適用，原告如欲 證明其係合夥關係，自應提出每人出資額（金錢以外之出資 應估定價額為其出資額）及盈餘如何分配之相當證明，而不 能逕行適用財政部所頒之「執行業務者費用標準」計算其合 夥盈餘分配。而合夥契約書第4、5、6條雖約定合夥人報稅 時有關診所執行業務所得，依本部頒訂之執行業務費用標準 計算診所所得，並依核定所得按契約約定之比例分配盈餘， 惟此僅為原告等人間約定於年度申報所得稅時如何分配其執 行業務所得，以作為申報綜合所得稅之執行業務所得額，但 並非原告等人合夥之盈餘分配，自不能以合夥契約書第4、5 、6條之規定，即認為原告等人間訂有盈餘分配。原告認以 合夥契約書所訂定所得稅法上所得額之分配，即等同其合夥 盈餘之分配，顯有誤會。況原告亦未提示分配96年度分配盈 餘予各合夥人之資金流程等相關證明資料以供被告查核，被 告乃依查得資料，核定京華牙醫診所96年度所得金額為4,23 3,815元（原處分卷第34頁），並歸課為原告之所得，並無 不合。原告主張被告予以歸課並補徵稅款，核與稅捐稽徵法 第12條之1及行政程序法第36條之規定有違，亦無足採。 ㈥依原告所提出之上述資料及張文嘉之證詞，均無法證明原告 所經營之京華牙醫診所，於96年度係由其邀集訴外人張文嘉
等加入合夥執業等情，自難謂京華牙醫診所有合夥執業之事 實。參以經本院向中央健康保險局函請其提供之全民健康保 險特約醫事服務機構合約及全民健康保險特約診所基本資料 表（見本院卷第180-187頁）所示，京華牙醫診所於95年9月 12日與中央健康保險局訂約時，原告所提出之京華牙醫診所 之基本資料表，原告在該表上之醫事服務機構其他基本資料 欄自行勾選「獨資」，且事後原告就此基本資料，並未向中 央健康保險局報備異動。而證人張文嘉證稱其係京華牙醫診 所於95年9月成立時，即在該診所上班，剛開始有5位醫師， 並訂立合夥契約書等語，則縱如證人張文嘉所述，京華牙醫 診所如為原告與張文嘉等人合夥經營，原告理應在其基本資 料勾選「合夥」，而非勾選「獨資」，且北區國稅局96年度 醫療院所等執行業務狀況調查紀錄表上亦記載京華牙醫診所 為獨資（原處分卷第33頁）。再就原告與張文嘉等人訂立之 合夥契約書觀之，其主要目的係為如何分配所得稅申報執行 業務所得盈餘分配金額而訂立，實質上與民法規定之合夥契 約不符，足認京華牙醫診所乃原告一人獨資經營無誤。證人 張文嘉就京華牙醫診所為合夥經營部分，所為之陳述，依上 說明，不足採信。是被告依上開規定，以京華牙醫診所為原 告所獨資經營，將該診所之所得額全數歸課原告執行業務所 得，自屬有據。另原告與張文嘉等醫師均為不同之納稅義務 人，張文嘉等人於96年間若確曾於京華牙醫診所看診，自應 有取自該診所之所得，惟該診所既為原告獨資經營已如前述 ，其餘醫師等均非合夥人，其所得即為薪資所得，與原告應 繳納之稅捐無涉，本件亦核無重複課稅之情形。 ㈦綜上所述，原告上開主張，均不足採。原告係京華牙醫診所 負責人，96年度綜合所得稅結算申報，列報取自該診所執行 業務所得380,193元，經北區國稅局核定4,233,815元，通報 被告歸戶核定原告綜合所得總額4,319,528元，補徵應納稅 額875,158元，揆諸首揭規定，核無違誤，復查決定及訴願 決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨請求撤銷，為無理 由，應予駁回。兩造其餘之主張及舉證，於本件判決之結果 並無影響，爰不逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 11 月 15 日 臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 劉 錫 賢
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 101 年 11 月 21 日 書記官 李 孟 純