書及復查決定書中皆已明確敘述，原告仍稱「未見其如何排除？有何排除？」 並無可採。至所辯其郵購交易絕無數萬元或數千元之數乙節，查依抽樣傳真訪 查，回函俱稱其劃撥款項係向玉珍齋購買商品，且經載明之金額皆為數萬元或 數千元，與原告所辯顯不相符，其飾詞辯語，亦不足採。又原告稱其係因不可 抗力致帳冊遭竊而無法提供，原處分機關儘可查對其已申報之營業稅等相關資 料乙節，查玉珍齋之現任負責人一再藉故延期到處備詢，另一方面卻向被告所 屬彰化縣分局申請報備八十八年帳簿、憑證發票存根遭竊遺失，案經該分局「 帳簿應留置於營業場所之規定不符」為由予以否准，又依其報案紀錄，其住處 遭竊，並未損失任何財物，卻僅遺失帳簿、憑證發票存根，其情實屬可議，原 告迄今未能負舉證之責，僅空言主張而未能提供任何資料供查，自無法對其為 有利之認定。從而，原處分機關依查得之匯款資料及傳真訪查結果，合理推計 核定其漏銷金額，並未因原告未盡協力義務，而不盡調查之責，亦非主觀核定 。原核定補徵系爭營業稅，訴願及復查決定遞予維持，揆諸首揭規定並無不合 。原告仍執前詞爭執，訴訟主張，應不足採。
⒌基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。 理 由
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。 」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限 ，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額 ：：：向主管稽徵機關申報銷售、應納或溢付營業稅額：：：」、「營業人有左 列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得資料，核定其銷售額及應納稅額並補繳 徵之：一、：：：二、未設立帳簿：：：、遺失帳簿憑證、拒絕稽徵機關調閱帳 簿憑證或於帳簿為虛偽不實記載者。四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發 票或於統一發票上短開銷售額者。六、：：：。營業人申報之銷售額，顯不正常 者，主管稽徵機關，得參照同業情形與有關資料，核定其銷售額或應納稅額並補 徵之。」分別為行為時營業稅法第一條、第三十二條前段、第三十五條第一項及 第四十三條所明定。又「：：：說明二、依本部八十六年五月七日台財稅第八六 一八九四四七九號函規定，獨資組織營利事業如有觸犯稅法上之違章事實應受處 罰時，應以該獨資經營之自然人為論處對象，是以，本案違章行為發生時之負責 人，既於發單補徵前即已死亡，因課稅主體已不存在，應可免於處罰。」亦經財 政部八十六年十一月十三日台財稅第八六一九二四九三九號函釋在案。二、本件玉珍齋於八十四年五月一日至八十八年四月二十二日間，以郵購銷貨而漏開 統一發票銷售額計一○、二一一、六六七元，逃漏稅額五一○、五八四元（含「 跨轉」部分銷售額九、二三八元，稅額四六二元），案經原處分機關彰化縣稅捐 稽徵處查獲，審理違章成立，乃對原告發單補徵營業稅五一○、五八四元。原告 不服，申請復查，主張原告核對該資料並不能得知任何與郵購銷貨之相關資料， 只有郵局、臺中商銀，黃森榮與第三人王文敏、莊國銘、黃盧清秀之相關帳戶之 匯款及劃撥存入款項之金額，然其金額是否等於漏未開立發票之銷售額？「郵購 交易之商品」與金融機構個人帳戶因「匯款」、「劃撥」存入金額顯然有別；原 處分機關彰化縣稅捐稽徵處就本件核定未盡調查課稅事實之責任，僅以上述「存
入金額」即作為「核定漏開統一發票之銷售額」之依據，顯有認定事實錯誤之違 法。而就收款人於該等匯款收入後，是否嗣後有相對之郵購商品交易行為？玉珍 齋為一註冊商標，使用於食品類，此有註冊證明書影本可稽，經營本商標之商號 有「玉珍香」、「玉珍行」、「中山玉珍齋」、「口香堂食品行」等，並非只本 案黃森榮為「玉珍齋」商號負責人期間銷售商品。又「玉珍香」、「玉珍行」、 「中山玉珍齋」、「玉珍齋」各商號，皆已於八十四年至八十八年間申報營業稅 ，相關營業額等資料亦已呈送原處分機關彰化縣稅捐稽徵處，況「口香堂食品行 」免用統一發票營業；而為有效執行營業稅法第四十四條規定之統一發票稽查工 作，本案原處分機關彰化縣稅捐稽徵處處罰納稅義務人有漏開統一發票案，是否 有每一筆作成紀錄，詳載營業人名稱、時間、地點、交易標的及銷售額？並於二 十四小時內將上述紀錄簽報核定？訴願法第四十九條規定訴願人、參加人或訴願 代理人得向受理訴願機關請求閱覽、抄錄影印或攝影。本案原告前曾請求閱覽卷 宗，但原處分機關彰化縣稅捐稽徵處未給予閱覽及影印該「要點」第五點之紀錄 ，被告僅有抽樣調查而非逐一調查之紀錄等情，經原處分機關彰化縣稅捐稽徵處 復查決定以，玉珍齋為使用統一發票之商號，依原處分機關彰化縣稅捐稽徵處稅 籍資料所載，該商號曾設籍於彰化縣鹿港鎮○○里○○路一六八號，黃森榮於八 十四年五月一日至八十八年四月二十二日期間為玉珍齋負責人，該期間經原處分 機關彰化縣稅捐稽徵處查獲其受理郵購產品消費，未開立發票漏稅情事，本案係 依獲案之「玉珍齋名產目錄價格表」上所載王文敏、黃森榮郵局劃撥帳號及黃盧 清秀臺中商業銀行鹿港分行電匯帳戶，報經財政部核備查核資金往來紀錄（見原 處分卷內彰化縣稅捐稽徵處八十九年二月二十五日八九彰稅消密字第一一三號函 及財政部八十九年三月六日台財稅第○八九○四○二八六八號函）並就前揭期間 ，玉珍齋以王文敏、黃森榮及黃盧清秀帳號受理消費情形，查得玉珍齋有漏開發 票，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處為查明實情，因黃森榮已於八十八年十月一日 死亡，乃分別於八十九年三月二十八日以八九彰稅消字第一○七○六○號、一○ 七○六一號及八十九年四月一日八九彰稅消字第一○七三六七號函請王文敏、黃 盧清秀等二人到稅捐處說明，然渠等均委託代理人周秀紅到稅捐處備詢，雖代理 人有五次（即八十九年四月十一日、四月二十一日、五月三日、五月十一日、五 月十五日）到稅捐處，惟僅於八十九年五月三日接受製作筆錄，並稱有關該等帳 戶之使用情形，待向委託人詢問清楚再到稅捐處說明，餘均未對該等帳戶之使用 情形作說明，亦拒絕製作筆錄，且迄未提供資料出面說明。在劃撥帳號開戶人不 提示相關資料說明下，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處乃以八十九年五月二日八九 彰稅消字第一○九八一一號再函請變更後負責人黃一彬提供相關帳冊憑證及說明 ，黃一彬分別於八十九年五月十日及八十九年五月二十四日申請延期備詢，原告 卻於八十九年五月十二日向被告所屬彰化縣分局申請八十八年帳簿、憑證發票存 根遭竊遺失申請報備，惟經該分局以核與稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑 證辦法第二十五條規定，帳簿應留置於營業場所之規定不符予以否准在案。且原 告於八十九年六月二十六日再委託周秀紅之談話筆錄供稱，受理郵購銷貨均依法 開立統一發票，並稱有關之帳冊憑證已遭竊，並向警察局報案，且亦向被告報備 有案，而對玉珍齋產品目錄表上劃撥帳戶之使用實情，其稱願於八十九年六月二
十七日帶說明書供參，然其六月二十七日所出具之說明書南轅北轍，亦未就該等 劃撥帳戶使用實情說明，本件自八十九年四月十一日函請相關人到處說明迄今玉 珍齋受理郵購帳戶之開戶人及黃一彬均委由周秀紅出面，惟其因一再敷衍不願就 案情做明確說明，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處乃依首揭規定，就所查調玉珍齋 產品目錄表上劃撥帳戶之匯款收入視為玉珍齋之銷售，且因本案僅就受理郵購是 否開立統一發票進行查核，乃排除其帳戶內代收、票據、電話費等項目而僅就匯 款項目進行查核，即就王文敏、黃森榮、黃盧清秀等三人受理郵購劃撥帳號以問 卷抽樣調查方式傳真匯款人，問卷回復原處分機關彰化縣稅捐稽徵處之結果，均 稱其劃撥款項係向玉珍齋購買商品，僅兩張回函稱忘記該商號有無開立統一發票 外，均稱未開立統一發票（見原處分卷內問卷傳真回覆影本）。本案既就已獲案 資料查核資金往來，並在原告無法提出帳冊供查核下，就各劃撥帳號受款人受理 匯款情形抽樣傳真訪查，回函俱稱係向玉珍齋購貨。另原處分機關彰化縣稅捐稽 徵處於原告申請復查時以八十九年八月二十五日八九彰稅法字第一一九六九四號 函請原告等提示復查理由之相關資料，亦未提供。因而依七十四年十一月十五日 營業稅法第四十三條第一項第二款之立法理由「一、第一項第二款新增。帳簿憑 證對營業稅額之計算甚為重要，爰增訂於本款規定，對無法提出足以正確計算營 業稅額之帳簿憑證者，均得依有關資料予以核定。二、第二項新增。鑒於現行營 業稅制下，營業人每藉統一發票作為逃稅之護符，除非經人檢同私漏帳證告發， 稽徵人員無從予以另行核定，以致逃漏之風難以戢止，爰增列本項，對於申報情 形顯不正常者稽徵機關得參照同業情形與有關資料予以核定並補徵差額之稅款。 」，在有關之關係人未盡到舉證責任，且無法提出足以正確計算營業稅額之帳簿 憑證，自得依有關資料予以核定，原處分依規定補徵營業稅五一○、五八四元， 核無不合，而駁回原告申請之復查，依首揭規定及函釋，原處分及復查決定並無 違誤。
三、原告起訴主張：㈠司法院釋字第二一八號解釋「：：：凡未自行申報或提示證明 文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此類推計核 定方法，與憲法之本旨並不牴觸。惟依此推計核定方法估計所得額時，應力求客 觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平。」及第三○九號解 釋「：：：『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人 有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、 資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。稽徵機關就前項資料調查結果， 證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責 。』係對有重大逃漏稅嫌疑之案件，以法律明定其調查方法，如依調查結果，認 定足以證明有逃漏稅情事時，並許納稅義務人提出反證，以維護其權益，與憲法 尚無牴觸。」，行政法院五十六年判字第十八號判例及五十七年判字第六十號判 例：「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文 據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其 所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關自應就其提供之資料調查認 定，不得仍援前開規定，而核定所得額。」㈡營業稅法第四十三條有關銷貨收入 之「推計課稅」規定，然推計課稅必須具有說服力，推計結果必須在經濟上具有
合理性。為要保障推計課稅之合理性，首應確保具體的推計方法的合理性，亦即 需該案件中所採用的方法本身合理，而且推計基礎資料的選擇合理才行。㈢原處 分及復查決定明顯違法，蓋：⒈納稅義務人雖違背其協力義務，惟稽徵機關仍可 依其他方式以調查或計算課稅基礎，且並未因此構成負擔過重的情形，則仍不符 合推計課稅的要件，本件係郵購銷貨，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處仍可按各筆 匯款之款項逐一查證核對，而盡其調查義務，不構成得依法推計課稅之基礎。⒉ 如應推計課稅者。原處分機關彰化縣稅捐稽徵處對於推計課稅要件，如何選樣調 查、其應選擇之比例多少、回覆多少才符合規定、：：：等等皆有瞭解之必要。 ⒊原處分機關彰化縣稅捐稽徵處作成調查與核定之依據，及調查之內容與紀錄是 否合理，是否已盡適當查證，均未能提供原告閱覽及影印。⒋原告係經營糕餅業 務，郵購只是方便消費者小額及遠地購買之用，故每一筆交易皆為數百元，絕無 數萬元或數千元之數，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處提供原告之匯款資料與明細 ，稍比對即可發現多數為數萬元，數千元之匯款，與郵購之交易型態不符，又匯 款明細僅係資料往來之參考，匯款後是否有郵寄商品等交易行為，其金額是否符 合郵寄商品之交易，未見稅捐機關查證，復查及原處分空言已排除代收、票據、 電話費等項目，然皆未見其如何排除、有何排除之情事。⒌原告並非不願提供帳 冊，實因不可抗力致帳冊遭竊而無法提供，且查原告皆已依法定期限申報營業稅 ，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處可查對原告已申報之營業稅等相關申報資料。⒍ 原告為瞭解核對內容之重要依據，依法向核課機關抄錄產品等，卻遭藉故拒絕， 顯然核課機關藏匿違法核課證據。㈣黃森榮之繼承人黃一絢曾於八十八年十二月 二十四日聲請限定繼承，業經臺灣彰化地方法院裁定准許，並完成相關程序。依 民法第一千一百六十二條規定、法理及學者之見解，限定承認既係限於繼承財產 （積極）限度內，而為繼承債務清償之繼承方式，故繼承財產與繼承人固有財產 應予分離，亦即繼承人無庸以其固有財產用以清償被繼承人之債務，被告於八十 九年七、九月間，始對黃森榮即玉珍齋核定銷貨跨行轉帳之金額及應補稅額，並 對繼承人黃盧清秀、黃一彬、黃一誠、黃一絢、黃一舟、黃一栩等，公同補課營 業稅，是該針對黃森榮之繼承人等所為之行政處分，即屬有誤，即原告黃一彬並 非本件處分之義務人。㈤原告依被告所提供之明細表中就較大額之款項作一整理 ，可知：⒈有部分款項其金額為大額整數或是金額極大，顯非被告所說之銷貨所 得，其金額有的是現金存入，有的是轉帳存入，有的是以票據存入，有的是定存 ，顯非均是「銷貨」而來；於黃盧清秀臺中商銀之帳戶中，有些金額極大，有些 是整數，此均非是銷貨所得；被告對此並未釐清而予以排除。且單就表列之較大 金額之紀錄而言，原告否認係為銷貨金額，蓋玉珍齋銷售之商品單價極低，不可 能有這麼多之大額銷貨紀錄，也不可能有這麼多客戶一次購買這麼多之商品，縱 屬有少數大額交易為銷貨所得，顯可知應為公司行號所買，則依常理而言，豈可 能會不索取發票，而原告之帳冊憑證，業已遺失（原告曾對此請求被告准於備查 遭拒，提出行政訴訟敗訴），無可核對。故理應由主張者即被告負舉證責任，即 應為詳實之調查，而非簡單之抽樣。⒉就本件言，行政機關於為本件處分時，其 調查之程序，對於其所稱之銷貨紀錄，僅以傳真抽樣調查，且抽樣數僅五份，其 中又有二份答稱不明確，其調查方法，違反法律保留原則，即無法律根據；其調
查方法簡略，不符合誠實信用原則；其調查結果，未能剔除大額現金、代收票據 、支票存款、定期存款等款項，有違有利不利一律注意原則云云，，然查： ㈠玉珍齋為使用統一發票之商號，原設籍於鹿港鎮○○里○○路一六八號，負責人 黃森榮，其後曾遷址鹿港鎮○○里○○路三六號，於八十八年四月二十三日變更 負責人為黃一彬，復於八十八年六月二十五日申請變更營業所在地為鹿港鎮○○ 里○○路一九一號，經人檢舉其受理郵購銷貨未開立發票逃漏稅等情並檢具載有 王文敏、黃森榮及黃盧清秀臺中商業銀行鹿港分行電匯帳戶之「玉珍齋名產目錄 價格表」，經原處分機關彰化縣稅捐稽徵處就上開帳戶報經財政部核備，查核其 資金往來紀錄，已如前述，並就八十四年五月至八十八年四月二十二日間該商號 以王文敏、黃森榮及黃盧清秀帳號受理消費情形進行查對（另八十八年四月二十 三日以後，由黃一彬任負責人期間部分，另案裁罰並辦理復查在案），查獲玉珍 齋涉嫌漏開發票，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處為查明實情，因玉珍齋之負責人 黃森榮已於八十八年十月一日死亡，經原處分機關彰化縣稅捐稽徵處八十九年三 月二十八日八九彰稅消字第一○七○六○號、一○七○六一號及八十九年四月一 日八九彰稅消字第一○七三六七號等函請王文敏、黃盧清秀等二人到稅捐處說明 ，惟渠等均委託代理人周秀紅到稅捐處備詢，周秀紅雖有五次（八十九年四月十 一日、四月二十一日、五月三日、五月十一日、五月十五日）到原處分機關彰化 縣稅捐稽徵處，惟僅於八十九年五月三日接受製作筆錄，並稱有關該等帳戶之使 用情形，待向委託人詢問清楚再到稅捐處陳明外，餘均未對該等帳戶之使用情形 作說明，亦拒絕製作筆錄，且迄未提示相關證據資料。而在系爭帳號所有人不提 示相關資料說明下，原處分機關乃於八十九年五月二日以八九彰稅消字第一○九 八一一號函請該現任負責人黃一彬（即玉珍齋前負責人黃森榮之子）提供相關帳 冊憑證到稅捐處說明，原告分別於八十九年五月十日及八十九年五月二十四日申 請延期備詢，然同時原告於八十九年五月十二日向被告所屬彰化縣分局申請報備 八十八年度帳簿、憑證發票存根遭竊遺失，經該分局審核後以「核與稅捐稽徵機 關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條：帳簿應留置於營業場所之規定不 符」，而予以否准在案，嗣後原告亦未再提出說明，另原告曾委託周秀紅於八十 九年六月二十六日到稅捐處所作談話筆錄稱，對玉珍齋產品目錄表上劃撥帳戶之 使用實情，願於八十九年六月二十七日帶說明書供參並當場查抄產品目錄表帶回 ，惟其六月二十七日所出具之說明書，並未就該等劃撥帳戶使用實情說明。則自 八十九年四月十一日函請相關人到原處分機關彰化縣稅捐稽徵處說明，該商號受 理郵購帳戶之開戶人及原告均委由周秀紅出面，惟周秀紅迄未就案情做明確說明 ，亦未能提供帳冊供查核下，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處乃就各劃撥帳號受款 人受理匯款情形抽樣傳真訪查，回函俱稱其劃撥款項係向玉珍齋購買商品，僅兩 張回函稱忘記該商號有無開立統一發票外，餘均稱未開立統一發票，此亦有問卷 抽樣調查附原處分卷足資佐證。原處分機關乃依七十四年十一月十五日營業稅法 第四十三條第一項第二款之立法理由「一、第一項第二款新增。帳簿憑證對營業 稅額之計算甚為重要，爰增訂本款規定，對無法提出足以正確計算營業稅額之帳 簿憑證者均得依有關資料予以核定。二、第二項新增。鑒於現行營業稅稅制下， 營業人每藉統一發票作為逃稅之護符，除非經人檢同私漏帳證告發，稽徵人員無
從予以另行核定，以致逃漏之風難以戢止，爰增列本項，對於申報情形顯不正常 者稽徵機關得參照同業情形與有關資料予以核定並補徵差額之稅款。」於原告未 盡到舉證責任，且無法提出足以正確計算營業稅額之帳簿憑證，依所查調玉珍齋 產品目錄表上劃撥帳戶之匯款收入視為玉珍齋之銷貨（另有關跨轉部分，經查係 自動提款機匯入金額，一併列入涉嫌漏銷金額，至系爭帳戶內代收、票據、電話 費等項目，因本案僅就受理郵購是否開立統一發票進行查核，該等項目金額未計 入違章金額。），依規定予以補徵營業稅五一○、五八四元，並無違誤，已如前 述。
㈡又原處分機關彰化縣稅捐稽徵處於復查該案時，曾以八十九年八月二十五日八九 彰稅法字第一一九六九四號函請本案關係人提示復查理由之相關資料，亦迄未提 供，僅一再指摘原處分機關彰化縣稅捐稽徵處原處分之各項調查之內容與紀錄未 能提供其閱覽及影印，提起訴訟，仍未能提示任何資料供查，除仍執前詞爭訟， 並稱「系爭帳戶之匯款明細中每筆金額數十萬元、數萬元、數千元者，與郵購之 交易型態不符，原處分虛言已排除代收、票據、電話費等項目，然皆未見其如何 排除，有何排除。」惟原告前申請抄錄違章卷宗相關資料，業經原處分機關彰化 縣稅捐稽徵處八十九年七月二十六日八九彰稅工字第一一七八七一號函檢送相關 資料答覆有案（見原處分卷內該函），原告稱被告均未給予閱覽有關資料，尚非 可取。另有關產品目錄表亦經其代理人周秀紅於八十九年六月二十六日到原處分 機關彰化縣稅捐稽徵處時當場查抄帶回，則原告依該匯款資料與明細，自行扣除 其中有關代收、票據、電話費等項目，即為漏銷金額，其核計方式原處分書機關 於處分書及復查決定書已明確敘述，原告仍稱「未見其如何排除，有何排除。」 並非可採。至所主張其郵購交易絕無數萬元或數千元之數乙節，查依抽樣傳真訪 查，回函俱稱其劃撥款項係向玉珍齋購買商品，且經載明之金額皆為數萬元或數 千元，亦與原告所稱顯不相符，原告此部分之主張，亦不足採。 ㈢原告主張其係因不可抗力致帳冊遭竊而無法提供，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處 儘可查對其已申報之營業稅等相關資料乙節，查玉珍齋之現任負責人黃一彬一再 藉故延期到處備詢，另一方面卻向被告所屬彰化縣分局申請報備八十八年帳簿、 憑證發票存根遭竊遺失，經該分局「帳簿應留置於營業場所之規定不符」為由予 以否准，已如前述，然依其報案紀錄（見原處分卷內八十九年三月二十九日及八 十九年五月二十三日之偵訊調查筆錄），其住處遭竊，並未損失任何財物，卻僅 遺失帳簿、憑證發票存根，亦有違常情，而原告主張原處分機關彰化縣稅捐稽徵 處儘可查對其已申報之營業稅等相關資料，惟其既已申報，則該部分自無漏開之 理，而本件係查核其受理郵購消費漏開發票之違章情事，既屬漏開，自未申報， 何能由查對其已申報稅得知其漏開、漏報之違章，原告此部分主張，亦不足採信 。
㈣按我國稅捐爭訟制度採取職權探知主義，即應運用一切闡明事實所必要以及可獲 致之資料，以認定真正之事實課徵租稅，而關於舉證責任之分配，依行政訴訟法 第一百三十六條準用修正前民事訴訟法第二百七十七條即：「當事人主張有利於 己之事實者，就其事實有舉證之責任，但法律別有規定，或依其情形顯失公平者 ，不在此限。」規定時，為期具體個案之公平，應由法官就各該個案所應適用法
律之精神、訴訟及事件之性質、舉證之難易度，依利益均衡原則作合理之分配； 且稅捐法律關係，乃是依稅捐法律之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊 性，稅捐稽徵機關對於納稅義務人具體從事何種經濟交易，要搜集證據，洵屬極 為困難之事，故分配舉證責任時，應參照事件之性質，考量舉證之難易及對立當 事人間之均衡，作為舉證責任之轉換；而稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜 ，有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，本件有無受理郵 購銷貨，及其銷售多少，有無漏開，納稅義務人知之最詳，因此依憲法第十九條 「人民有依法律納稅之義務」規定之意旨，納稅義務人依個別稅捐法律之規定， 具有稽徵程序協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要，且被告已就原告郵購 銷貨之相關帳戶匯款、劃撥存入款項之金額之情形已查明，則關於該營業稅之課 徵，要求立於第三人地位之稅捐機關，舉證證明納稅義務人主觀有無漏開意思之 存在，幾無可能，且將導致舉證責任之分配失其均衡。原告引司法院釋字第三○ 九號解釋，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處就系爭帳戶匯款資料查得其受理郵購消 費，漏開發票逃漏稅捐，則原告對有利於己之事實，應負舉證之責。又引行政法 院五十六年判字第十八號及五十七年判字第六十號判例略以：「稽徵機關於進行 調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八 十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人 如已提供有關資料，稽徵機關自應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定 ，而核定所得額。」，而主張被告以「帳戶存入或劃撥金額」之總額，即核定為 「漏開統一發票金額之銷售金額」、劃撥金額即均屬玉珍齋之營業收入、三筆業 經抽查之交易紀錄以外之交易何以均為銷貨收入、玉珍齋註冊商標，使用之商號 有「玉珍香」、「玉珍行」、「中山玉珍齋」、「玉珍齋」、「口香堂食品行」 等，何以認定黃森榮劃撥帳號內之金額即為以玉珍齋之名義銷售商品、本件被告 調查方式之合法性及法令依據、其依營業稅法第四十三條有關銷貨收入推計核定 課稅之客觀證據、其選樣調查之比例、回收如何，以傳真方式調查證據價值，問 卷內容為何，回覆之正確性如何，金額與匯款金額相同嗎，如何排除所謂代收、 票據等項目（證據）等事項，應負舉證責任云云，然本件原告迄今未能負舉證之 責，僅空言主張而未能提供任何資料供查，自無法對其為有利之認定。況司法院 大法官會議釋字第三○九號解釋：「中華民國七十一年十二月三十日修正公布之 所得稅法第八十三條之一規定：『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時 ，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納 稅義務人資產淨值﹑資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。』、『稽徵 機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利 於己之事實，應負舉證之責。』係對有重大逃漏稅嫌疑之案件，以法律明定其調 查方法，如依調查結果，認為足以證明有逃漏稅情事時，並許納稅義務人提出反 證，以維護其權益，與憲法尚無牴觸。」，本件被告已盡其所能依查得之資料核 定稅額，依法並無不合，原告訴稱應由被告逐筆比對哪些為已報營業稅，哪些為 未報營業稅，此部分為有利於原告，且原告對本身之營業情形、帳冊登載及報稅 情形應更為了解，非被告所能一一詳查而知，依上述大法官會議解釋意旨，原告 對被告所查得資料不服，應竭盡所能提出反證，證明有利於己之部分，原告不為
提出證據證明被告所查資料有誤，本件原處分機關依金融機構所提供之相關帳戶 匯款、劃撥交易金額，查得系爭漏開統一發票銷售額，並參酌原告未能舉證證明 系爭款項非屬無償行為，而依法補營業稅，並無不合。 ㈤又按「在第一千一百五十七條所定之一定期限屆滿後，繼承人對於在該一定期限 內報明之債權及繼承人所已知之債權，均應按其數額，比例計算，以遺產分別償 還。但不得害及有優先權人之利益。」、「繼承人違反第一千一百五十七條至第 一千一百六十條之規定，致被繼承人之債權人受有損害者，應負賠償之責。前項 受有損害之人，對於不當受領之債權人或受遺贈人，得請求返還其不當受領之數 額。」、「被繼承人之債權人，不於第一千一百五十七條所定之一定期限內報明 其債權，而又為繼承人所不知者，僅得就賸餘遺產，行使其權利。」分別為民法 第一千一百五十九條、第一千一百六十一條、第一千一百六十二條所明定。臺灣 彰化地方法院雖於八十九年一月七日裁定黃森榮之繼承人准予限定繼承，於八十 九年一月十八日登載報紙，自八十九年一月十九日起算六個月內（即至八十九年 七月十八日）債權人可向繼承人報明債權，若未報明債權，且又為繼承人所不知 者，僅得就賸餘遺產行使其權利。本件補徵營業稅之核定繳款書有兩份，一份繳 款日期為八十九年七月六日至八十九年七月十五日營業稅五一○、一二二元，另 一份為八十九年九月二十一日至八十九年九月三十日營業稅四六二元（見本院卷 第十八至第十九頁），惟本件經人檢舉開始調查為八十九年一月二十日，並經財 政部八十九年三月六日台財稅第○八九○四○二八六八號函核准調查，原告曾於 八十九年四月十一日、四月二十一日、五月三日、五月十一日、五月十五日委託 代理人周秀紅到稅捐處說明，繼承人於該時應已知有在調查及應補繳營業稅之情 事，原告並未通知被告申報債權，原告主張被告於八十九年七、九月間，始對黃 森榮即玉珍齋核定銷貨跨行轉帳之金額及應補稅額，並對繼承人黃盧清秀、黃一 彬、黃一誠、黃一絢、黃一舟、黃一栩等，公同補課營業稅，該針對黃森榮之繼 承人等所為之行政處分，即屬有誤，即原告黃一彬並非本件處分之義務人，繼承 人無庸以其固有財產用以清償被繼承人之債務云云，自非可採。四、綜上所述，原告所主張均無可採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無 不合，原告訴請撤銷原處分（復查決定）及訴願決定為無理由，應予駁回。本件 事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，不影響本件之判斷，爰不一一論列。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 五 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 許 金 釵
法 官 莊 金 昌
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（
須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。中 華 民 國 九十三 年 二 月 五 日 法院書記官 杜 秀 君