臺北高等行政法院判決
110年度訴字第647號
111年6月16日辯論終結
原 告 王滋林
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 張世玢（處長）
訴訟代理人 蔡佩蓉
吳沛瑀
曾祥文
上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國110年4
月16日新北府訴決字第1100161640號（案號：1108010098號）訴
願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：緣被繼承人王林木所遺坐落新北市新莊區公正段 34地號等71筆應稅土地（下稱系爭土地），由原告與其他繼 承人計37人公同共有，經被告核定民國109年地價稅新臺幣 （下同）880萬9,423元（原告已分單金額為31萬4,651元） ，並就其他繼承人王泰東等29人109年8月30日之申請，以10 9年10月29日新北稅土字第1093169425號函（下稱109年10月 29日函）通知全體公同共有人，已檢送109年地價稅繳款書 及課稅明細表各1份予新北市政府地政局（下稱地政局）， 請該局由被繼承人王林木所遺土地徵收補償費保管款（97年 保管字第20號，下稱系爭保管款）中抵繳。嗣原告於109年1 2月1日就坐落新北市新莊區公正段34地號、安和段242地號 及板橋區僑中段271地號等土地提出地價稅分單繳納申請書 ，並以101年間繼承登記為公同共有錯誤為由，請求被告更 正按分別共有課徵地價稅，經被告以109年12月9日新北稅土 字第1093178732號函（下稱109年12月9日函)否准所請。原 告復於109年12月21日以地政機關認事用法不當造成錯誤繼 承登記；及109年地價稅之分單金額錯誤向被告申請更正， 經被告再以109年12月29日新北稅土字第1093183470號函（ 下稱109年12月29日函）復原告。原告不服，提起訴願，經 訴願決定以關於109年12月9日函部分，訴願駁回；關於109 年10月29日函、109年12月29日函部分，訴願不受理。原告 仍表不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
（一）主張要旨：
⒈查與原告同屬被繼承人王林樞第一順位繼承人之「王保林 、王美惠、王美蓉、王美君、王美滿、王美堅等6人」（ 下稱王保林等6人），應繼分均屬相同，且循此所核定之 分單繳納稅額亦應相同。惟其等6人經被告核定就系爭土 地109年地價稅之分單繳納金額為31萬4,614元。準此，被 告就系爭土地109年地價稅所核定之分單繳納金額竟有出 現同順位繼承人間（即原告與王保林等6人間）不同金額 之差額情事，足徵被告109年12月9日函容有核定分單金額 錯誤之顯然瑕疵，應予撤銷。
⒉被告109年10月29日函之處分，業已違反土地或土地改良物 徵收補償費核計核發對象及領取辦法（下稱領取辦法）第 7條第1項第1款、行政執行法第11條第1項及土地徵收法令 補充規定第7點等規定：
⑴被繼承人王林木之繼承人間現正發生繼承權之訴訟糾紛 ，刻由臺灣高等法院108年度重家上更（一）字第10號 確認繼承權存在案件審理中，則依領取辦法第7條第1項 第1款規定，系爭保管款應俟法院判決確定後，始得由 各繼承人按其應繼分申領，現階段依法尚無從發放。新 北市政府亦曾以105年12月2日新北府地徵字第10522852 68號明確函復原告，以原告等37位繼承人全體於該確認 繼承權存在事件判決確定前依法均無從動用系爭保管款 ，惟被告109年10月29日函竟同意以系爭保管款抵繳109 年地價稅，此舉已實質發生發放土地徵收補償費保管款 之效果，明顯牴觸領取辦法第7條第1項第1款規定。 ⑵再就本件109年地價稅款而言，倘納稅義務人未遵期繳納 ，則被告應依法移送管轄之行政執行署後始得就納稅義 務人所有之其他責任財產加以查封、執行。詎被告未待 移送行政執行，即逕自系爭保管款中抵繳該地價稅款， 益徵被告109年10月29日函業已違反行政執行法第11條 第1項規定。
⑶系爭保管款乃係臺灣桃園國際機場聯外捷運系統工程徵 收被繼承人王林木所有坐落於新北市新莊區「丹鳳段」 584、585、587-1、588-1、590、589、591-1、648-1、 658、658-1地號等10筆土地所遺之徵收補償費，觀諸土 地徵收法令補充規定第7點之規定，權責機關就該補償 費得依法扣繳之土地稅捐及滯納金，乃以上開被徵收土 地應納之地價稅、田賦、土地增值稅及其滯納金為限。 是被告109年10月29日函所為處分顯已違背土地徵收法
令補充規定第7點規定。
⒊系爭保管款於存入保管專戶時起，依法即歸屬於被繼承人 王林木之全體繼承人所有，而為渠等公同共有之財產。王 泰東等29人未經全體繼承人之同意，即片面出具承諾切結 書決定以系爭保管款抵繳地價稅款，渠等所為之意思表示 顯然違背民法第828條第3項之要式規定，依民法第73條規 定，自屬無效之意思表示。又被告往年均係按系爭土地當 年度地價稅整筆應納稅額逕行自系爭保管款扣抵，而對10 9年地價稅款卻又變更作法，於應納稅額總數中逕自扣除 原告個人之分單稅額後再行主張扣抵系爭保管款，顯有違 背行政程序法第6條所定禁止恣意原則及行政自我拘束原 則之瑕疵。
⒋系爭土地109年度地價稅已從系爭保管款扣繳849萬4,772元 ，僅依回復原狀將849萬4,772元交還保管款帳戶，被告又 要重新啟動核課徵收稅款，又有產生是否增加滯納金、復 查地價稅之程序費時等等，不如由原告應領未領之保管款 849萬4,772元，依地政局109年12月4日新北地徵字第1092 343161號函(下稱109年12月4日函)說明三所示之內容處理 ，不外是比較好的解決方法，至於復查後以及相關誤課地 價稅款可在未來新債權中扣減，各自或原告能申請更正繼 承登記後之申請退稅中相抵。
⒌被告109年10月29日函經撤銷後，其以系爭保管款項扣繳地 價稅款之效力即失所附麗，被告自負有作成將已扣繳之系 爭土地109年地價稅849萬4,772元退還至地政局保管款專 戶中之行政處分之義務，爰併為此部分課予義務之請求等 語。
（二）聲明：
⒈訴願決定、被告109年10月29日函及109年12月9日函均撤銷 。
⒉撤銷返還保管帳戶之849萬4,772元地價稅稅款轉換發給109 年度地價稅849萬4,772元繳交憑證，給予原告以換取新債 權。
⒊前項請求如果不能允許的話，被告應作成將已扣繳之系爭 土地109年度地價稅849萬4,772元退還至地政局97年度第2 0號保管款專戶中之行政處分。
三、被告答辯及聲明：
（一）答辯要旨：
⒈被繼承人所遺系爭土地，原告與其他繼承人分別於101年4 月13日、101年11月5日、102年5月1日辦竣繼承登記為公 同共有，因期間未設管理人，被告遂以全體公同共有人為
納稅義務人，按該等公同共有土地歸戶後，經累進起點地 價計算地價稅總額核定109年地價稅880萬9,423元。嗣系 爭土地之其他公同共有人王泰東等29人於109年8月30日對 被告及地政局出具經其等用印之承諾切結書，申請以被繼 承人所遺系爭保管款抵繳109年地價稅，被告就此申請， 以109年10月29日函通知全體公同共有人，已檢送109年地 價稅繳款書及課稅明細表各1份予地政局，請該局由被繼 承人所遺系爭保管款中抵繳，核屬觀念通知，並非行政處 分。又原告於109年12月1日提出地價稅分單繳納申請書， 並以101年間繼承登記為公同共有錯誤為由，請求被告更 正按分別共有課徵地價稅，經被告以109年12月9日函復原 告，略以上開土地業以108年12月10日新北稅土字第10830 94022號函核准按原告法定應繼分分單在案，另繼承登記 非被告權責，且因地籍登記仍為公同共有型態，於變更登 記或經法院判決前，仍應依土地稅法第15條、第16條及同 法施行細則第20條規定核定地價稅，並否准原告更正為按 分別共有課徵地價稅之申請，並無不合。
⒉又系爭土地係由原告與其他繼承人分別於101年及102年間 辦竣繼承登記為公同共有，迄今亦未辦妥分割繼承登記， 且未依法選任管理人，是被告據地政機關登載之資料，以 原告與其他繼承人等全體公同共有人為系爭土地之納稅義 務人，於法並無違誤。另被繼承人所遺系爭土地在新北市 歸戶後，被告即依土地稅法第15條及第16條規定計算地價 稅總額，其109年地價稅，因土地地價已超過109年1月1日 新北市累進起點地價624萬7,000元20倍以上，是被告就該 超過部分依法應課徵稅率55‰並據以核定，自屬有據。 ⒊原告就系爭土地107年、108年地價稅由系爭保管款抵繳之 他案，不服新北市政府108年11月7日新北府訴決字第1081 907049號、109年6月4日新北府訴決字第1090425918號訴 願決定，提起行政訴訟，業經本院109年度訴字第15號判 決駁回原告之訴。又原告就系爭71筆土地108年地價稅由 系爭保管款抵繳之他案，亦經本院109年度訴字第897號判 決駁回等語。
（二）聲明：駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）爭訟概要欄所載事實，有系爭土地之土地建物查詢資料（ 原處分卷第1至41頁）、地價稅繳款書（原處分卷第68頁 ）、王泰東等29人於109年8月30日出具之承諾切結書（原 處分卷第61頁）、被告109年10月29日函（原處分卷第64 頁）、原告109年12月1日地價稅分單繳納申請書（原處分
卷第79頁）、被告109年12月9日函（原處分卷第80至82頁 ）、被告109年12月29日函（原處分卷第96至97頁）及訴 願決定（原處分卷第181至188頁）等件在卷可稽，堪認屬 實。
（二）按土地徵收條例第26條第1項、第4項規定：「（第1項） 直轄市或縣（市）主管機關應於國庫設立土地徵收補償費 保管專戶，保管因受領遲延、拒絕受領或不能受領之補償 費，不適用提存法之規定。直轄市或縣（市）主管機關應 於本條例規定應發給補償費之期限屆滿次日起3個月內存 入專戶保管，並通知應受補償人。自通知送達發生效力之 日起，逾15年未領取之補償費，歸屬國庫。……（第4 項） 第1項未受領補償費保管辦法，由中央主管機關定之。」 內政部依該條第4項授權訂定之土地徵收未受領補償費保 管辦法第7條規定：「應受補償人請求領取未受領補償費 時，應檢具有關證明文件，經直轄市或縣（市）主管機關 審核無誤後填具領款單交應受補償人向保管處所具領，保 管處所核對印鑑及保管清冊無誤後准予領取。」可知因土 地徵收條例第26條第1項前段所定事由，致未經受領而存 入保管專戶之補償費，應受補償人得否領取，係由直轄市 或縣（市）土地徵收主管機關審核決定。是以，王泰東等 29人提出承諾切結書，申請以被繼承人王林木所遺、存放 於地政局上開補償費保管專戶之系爭保管款，抵繳系爭土 地109年地價稅一事，應否准許，非屬被告之權責。則被 告針對王泰東等人申請以系爭保管款扣繳地價稅一事，對 地政局所發之109年10月29日函：「檢送納稅義務人王滋 林等37人公同共有坐落本市新莊區公正段34地號等71筆土 地109年地價稅繳款書（應納稅額849萬4,772元，已扣除 王滋林分單稅額31萬4,651元）及課稅明細表各1份，請由 被繼承人王林木所遺土地徵收補償費保管款（97年保管字 第20號）中抵繳……」等語（見原處分卷第64頁），核係被 告請地政局由被繼承人王林木所遺系爭保管款中抵繳，並 以副本通知王泰東等29人，僅為促請地政局將其准發之保 管款用為支付系爭土地109年地價稅，故為單純之事實敘 述或觀念通知，自非行政處分，原告對其提起撤銷訴訟， 於法不合。
（三）次按稅捐稽徵法第12條規定：「共有財產，由管理人負納 稅義務；未設管理人者，共有人各按其應有部分負納稅義 務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。 」查系爭土地係由原告與其他繼承人分別於101年及102年 間辦竣繼承登記為公同共有，此有土地建物查詢資料附卷
可稽(見原處分卷第1至41頁)。是被告依據地政機關登載 之資料，以原告與其他繼承人等全體公同共有人為系爭土 地之納稅義務人，並無不合。又被繼承人所遺系爭土地由 原告與其他繼承人計37人公同共有，經被告核定109年地 價稅880萬9,423元（原告已分單金額為31萬4,651元）， 已如前述，則被告以109年12月9日函否准原告更正為按分 別共有課徵地價稅之申請，自屬有據。另就原告主張與其 同屬被繼承人王林樞第一順位繼承人之王保林等6人，被 告核定就系爭土地109年地價稅之分單繳納金額為31萬4,6 14元，與原告已分單金額為31萬4,651元，有37元之差額 一節。業經被告於本院111年4月19日準備程序說明已於11 0年4月23日函復原告，原告的部分並無錯誤，其他的公同 共有人因為有少算所以要再補37元等語(見本院卷第97頁) ，並有被告110年4月23日新北稅土字第1103123885號函( 見原處分卷第127頁)、109年12月29日函(見原處分卷第97 頁)、原告109年12月21日聲請書(見原處分卷第83至87頁) 等件在卷可稽。是原告主張被告109年12月9日函容有核定 分單金額錯誤之顯然瑕疵，應予撤銷云云，亦難憑採。（四）至原告聲明第2項請求「撤銷返還保管帳戶之849萬4,772 元地價稅稅款轉換發給109年度地價稅849萬4,772元繳交 憑證，給予原告以換取新債權。」經本院於準備程序中詢 以其請求權依據為何?原告稱：「今日庭呈書狀所附甲證 一即新北市政府地政局109年12月4日函。新北市政府地政 局已經表示要依法查明，所以被告沒有查就是錯的」等語 （見本院卷第95頁）。惟經查該地政局109年12月4日函( 本院卷第105頁)，係於說明三記載：「副本抄送新北市政 府稅捐稽徵處:有關王滋林君請求撤銷並請貴處將該地價 稅款返還保管帳戶內、發給109年地價稅繳交憑證及領取1 07、108年自旨揭保管款已抵繳地價稅款來繳納當年度地 價稅以換取新債權等相關聲請，係涉貴管權責，……，請依 法查明卓處逕復」等語，尚不足為原告提起本項聲明請求 之依據。另原告聲明第3項：「前項請求如果不能允許的 話，被告應作成將已扣繳之系爭土地109年度地價稅849萬 4,772元退還至地政局97年度第20號保管款專戶中之行政 處分。」原告亦未具體指明其公法上請求權之依據為何。 況系爭保管款應否准予抵繳系爭土地109年地價稅一事， 非屬被告之權責，已如前述，且業經新北市政府以109年1 1月6日新北府地徵字第1092109170號函(見原處分卷第66 頁)，請臺灣土地銀行板橋分行辦理自系爭保管款抵繳系 爭土地109年地價稅(納稅義務人已扣除原告分單稅額之36
人)合計849萬4,772元在案，並於109年11月13日經該分行 完成抵繳(見原處分卷第68至70頁)。是在此一新北市政府 准予抵付之行政處分未經撤銷變更前，被告亦無從為任何 變更地價稅完納狀態之處理，原告此部分請求亦屬無據。五、綜上所述，原告所訴各節均無可採，其訴請判決如聲明所示 ，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果 不生影響，不再逐一論列，附此敘明。
七、結論：原告之訴無理由，應予駁回，判決如主文。中 華 民 國 111 年 7 月 14 日 臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 高愈杰
法 官 鍾啟煒
法 官 李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、四親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中 華 民 國 111 年 7 月 14 日 書記官 樓琬蓉