臺北高等行政法院判決
106年度訴字第16號
107年8月30日辯論終結
原 告 遠傳電信股份有限公司（消滅公司：和信電訊股份
有限公司）
代 表 人 徐旭東（董事長）
訴訟代理人 陳惠明 會計師
林瑞彬 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美（局長）
訴訟代理人 龍雲裳
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
5年11月8日台財法字第10513952110 號訴願決定，提起行政訴訟
，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：
一、本件原告起訴時，被告代表人原為何瑞芳，於訴訟進行中變 更為許慈美，茲據被告現任代表人聲明承受訴訟，核無不合 ，應予准許。
二、按「除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政 訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終 結前，得以裁定停止訴訟程序。」為行政訴訟法第177條第2 項所規定。原告主張：本件所涉93年度營利事業所得稅（下 稱營所稅）結算申報，適用行為時促進產業升級條例（下稱 促產條例）規定之本期新增自動化設備投資抵減稅額及依法 律規定之投資抵減稅額於本年度抵減之稅額事件，涉及89年 度購置自動化設備或技術支出（此項支出名目下或稱系爭購 置支出）及可抵減稅額之金額為準據，而被告就原告89年度 營所稅案件作成105年4月8日財北國稅法一字第1050003207 號重核復查決定（下稱89年營所稅原處分），原告不服上開 89年度投資抵減稅額之爭執，原告循序提起行政救濟，並於
106 年1月5日向本院提起訴訟，主張89年度系爭購置支出投 資抵減稅額172,366,314 元，應准予原告於後續年度抵減， 由本院106 年度訴字第15號事件（下稱89年營所稅案）受理 ，是在89年營所稅案尚未確定前，本件實有停止訴訟之必要 ，以免裁判兩岐。經查，原告上述其所提起之89年營所稅案 ，業經本院判決駁回，雖原告表示將提起上訴而尚未確定， 惟如本件確定後，89年營所稅案可供本期抵減之投資抵減稅 額若有變更，即原告另有新事實，自得另案向被告申請更正 ，自無原告所述在89年營所稅案行政救濟未確定前，不應另 為本件之處分及本件應待該案件確定後再行核課方屬適法等 情，是經本院斟酌上開，認本件並無停止程序之必要，自不 停止訴訟程序，合先敘明。
貳、事實概要：
一、緣和信電訊股份有限公司（下稱原和信公司）於民國93年1 月1 日與遠和電信股份有限公司（下稱遠和公司）合併，合 併後原和信公司為消滅公司，遠和公司為存續公司，並於合 併後更名為和信電訊股份有限公司（下稱新和信公司）；嗣 後新和信公司於99年1月1日與原告合併，合併後新和信公司 為消滅公司，原告為存續公司，合先敘明。
二、新和信公司93年度營所稅結算申報，列報各項耗竭及攤提新 臺幣(下同)791,002,440元、其他收入184,571,800元、適用 廢止前促進產業升級條例（下稱促產條例）規定之本期新增 自動化設備投資抵減稅額（下稱本期新增投資抵減稅額）16 ,394,247元，及依法律規定之投資抵減稅額於本年度抵減之 稅額（下稱本年度准予抵減稅額）466,501,195元(原和信公 司轉入430,106,948元+本期新增投資抵減稅額16,394,247元 )，經被告分別核定為0 元、853,946,236元、13,059,128元 及28,155,336元(原和信公司轉入15,096,208元+本期新增投 資抵減稅額13,059,128元)，發單補徵稅額783,440,078元。 原告不服，申請復查結果，以復查決定獲追認各項耗竭及攤 提466,461,464元、追減其他收入225,476,108元及追認本期 新增投資抵減稅額2,469,793 元，併同變更核定本年度准予 抵減稅額為254,593,625元（本期新增投資抵減稅額15,528, 921 元+原和信公司尚未抵減餘額426,807,093元－92年度原 和信公司未分配盈餘加徵營所稅94,746,608 元-已於94年度 抵減營所稅額92,995,781元）。原告就本年度准予抵減稅額 中，屬原和信公司轉入之部分不服，提起訴願。經財政部以 104年9月11日台財訴字第10413944740 號訴願決定（下稱前 訴願決定），將復查決定關於本年度准予抵減稅額部分撤銷 ，囑由原處分機關另為處分。嗣被告於105 年5月4日以財北
國稅法一字第1050009180號重核復查決定（下稱原處分）， 准予變更核定本年度准予抵減稅額為254,593,625元，原告 仍表不服而提起訴願，業經財政部以105年11月8日台財法字 第10513952110 號（案號：第10501011號）訴願決定駁回。 原告仍表不服，遂提起本件行政訴訟。
參、本件原告主張略以：
一、依行為時促產條例第6條第1項及交通事業購置設備或技術適 用投資抵減辦法（已廢止，下稱抵減辦法）第2 條第11款規 定，投資抵減稅額之順序應先抵減設備或技術「交貨年度」 之應納所得稅，亦即本件89年度之投資抵減稅額應先抵減89 年度之應納所得稅額。是以原告89年度之投資抵減稅額，自 為89年度租稅債務核定之必要且不可分割之事實基礎或處分 理由之一，非能任意割裂並認作不同且相互獨立之行政處分 。被告應調查課稅事實（包括稅捐減免）之範圍，係稅捐核 課之前提，其不可能如被告所言以「基礎處分」切斷與核課 處分之關係，自屬核課處分之一部分，是以稅捐稽徵法第21 條核課期間之計算自應於89年度起算核課期間，被告不得僅 以原告89年度之投資抵減稅額之調整，因尚有過往年度尚未 抵減而未逾抵減期限之可抵減稅額及使用部分89年度新增之 投資抵減稅額，致未影響89年度最終核定之租稅債務數額， 即認不影響租稅債務之核課，而無核課期間之適用。而可抵 減稅額除於交貨當年度抵減外尚可於往後4 個年度抵減，具 有向後影響未來稅負之效果，如不適用89年營所稅之核課期 間，則未來稅捐稽徵機關對此有所調整，勢必將影響往後4 年之租稅核課結果，嚴重侵害租稅法律與租稅債權債務關係 之安定性。至於89年度營所稅核定通知書（下稱89年營所稅 原核）雖無有關投資抵減可抵減稅額登載之處，然於說明四 已清楚記載投資抵減稅額計算明細表係該原核之一部分，仍 應為89年營所稅原核之範圍。89年營所稅原核未於核課期間 合法送達，而經98年8 月24日訴願決定（下稱89年營所稅前 訴願二）第二次撤銷，其意旨已明白揭示被告89年度核定調 整事項對原告不生效力，其調整事項當應包括投資抵減支出 之可抵減稅額調整，此亦經被告98年10月7 日重核復查決定 （下稱89年營所稅前處分三）作成後確定，實不容被告率以 漏未作成處分為由在7 年之後重啟行政程序。故被告計算93 年度投資抵減可抵減稅額時，竟未依89年度原告申報（含更 正申報）之投資抵減支出及投資抵減稅額為基礎來計算93年 度得抵減稅額，實有違誤。
二、本件爭點係89年度系爭購置支出及投資抵減稅額可否於93年 度准予抵用之可抵減稅額；惟因前訴願決定除將原處分關於
93年度准予抵減稅額部分撤銷，命被告另為處分外，又認93 年度准予抵減稅額之決定，須以89年度系爭購置支出及可抵 減稅額為基礎，又命被告再就89年度系爭購置支出及投資抵 減稅額作成重核復查決定。然89年營所稅原核載明否准原告 申請增列之系爭投資抵減項目，惟依89年前訴願決定二敘明 上開逾核課期間始送達89年營所稅原核，當年度依法調整項 目自不生效力，惟原告當年度所得曾申請更正並產生應退稅 額，此時應查明以原申報內容抑或以更正後申報內容為準， 而將被告98年3 月27日財北國稅法一字第0980227022號重核 復查決定（下稱89年營所稅前處分二）撤銷；後被告於98年 10月7 日作成89年營所稅前處分三，依89年營所稅前處分三 理由五、㈡明載89年營所稅原核未於核課期間內合法送達， 對原告不生規制力，原告信賴上情，而未再對89年營所稅前 處分三提起訴願，是就89年營所稅案件原告針對系爭投資抵 減稅額爭點已就程序及實體提起救濟，業於98年間已告確定 。但前訴願決定非但未指摘被告就93年度准予抵減稅額核定 未依89年度已確定之可抵減稅額為基礎計算抵減稅額之違誤 ，反而對已確定之89年營所稅案件於近7 年之後（98年確定 至前訴願決定作成之104 年間）命被告對89年度案件另為處 分。再者，前訴願決定以「基礎處分」一詞迴避核課期間之 適用，其論理是否適法不無疑慮，且對已確定案件任意重新 核定變更，造成稅捐核課之混亂，影響租稅安定性甚鉅。三、被告援引最高行政法院102年度9月份第2 次庭長法官聯席會 議（下稱聯席會議）決議意旨，惟該決議主要係對於營利事 業當年度營所稅，稅捐稽徵機關核定尚未經撤銷、廢止或因 其他事由失效前，稽徵機關以核定之該年度課稅所得額為計 算基礎計算當年度之未分配盈餘依法有據，最高行政法院不 得就其爭執為實體審究，而本件爭點為就「已確定」之89年 系爭購置支出及投資抵減稅額，嗣後被告對確定案件重為處 分是否適法之爭議，與前開聯席會議決議之案情不同。四、依92年2月3日修正後促產條例第6 條第1項第1款、財政部93 年2月6日台財稅第0930450740號函（下稱財政部93年函）規 定，92年2月6日修正有關投資抵減稅額之規定自92年度起適 用，亦即辦理92年度營所稅結算申報時，當年度交貨之投資 抵減稅額無需優先使用抵減當年度應納營利事業所得稅額， 是以原告於申報92年度營利事業所得稅時，可將88年度交貨 之投資抵減稅額於92年度全數抵扣。經彙整原告88年度至92 年度歷次營所稅申報及核定情形，按行為時法令依規定年序 抵減後，其92年度可抵減稅額為1,093,147,567 元，如扣除 另案系爭89年度可抵減稅額172,366,314 元，被告認定原告
92年度可抵減稅額則為920,781,253 元，因原和信公司92年 度營所稅案件於102年10月確定，其應納稅額為493,974,160 元，原告在已無年序限制下當選擇先行抵減已屆抵減年限最 後一年（88年交貨）之可抵減稅額，兩造認知92年度營所稅 結算申報後可供93年以後年度抵減稅額之合計數雖因另案系 爭89年度可抵減稅額172,366,314 元而有同額差異，惟原告 所主張92年度結算申報後尚可供抵減之稅額599,173,447 元 中已無88年交貨部分之投資抵減，因此如89年營所稅案獲得 撤銷，應全數可於本件93年營所稅案予以抵扣。五、103 年11月18日復查決定之附表即投資抵減計算明細表，為 被告認定原告89至92年度投資抵減可抵減稅額及抵減年序之 相關計算主張，原告因不服業經提起訴願並經前訴願決定撤 銷，故上開復查決定附表未因任何程序而具拘束原告或法院 之效力，而為待爭執其正確性之文書。被告於作成重核復查 決定時，主張原告需於各申報年度行政救濟確定後依更正程 序辦理，實無任何法律依據。且於90至92年度間各年度申報 時均未使用系爭89年交貨之投資抵減稅額，縱各年度行政救 濟確定，亦不影響原告於93年度抵減系爭89年交貨之投資抵 減金額之多寡，是被告有違行政程序法第9 條及第36條之規 定。
六、縱依被告要求按各種可能復查決定之結果試算投資抵減使用 情形，原告試算各種可能之抵減情形，對於89年度投資抵減 稅額均包括更正新增之89年度設備投資抵減稅額，被告如對 於原告之主張有所准駁，於89年營所稅相關處分亦應載明。 被告97年9 月24日財北國稅法一字第0970243582號復查決定 （下稱89年營所稅前處分一）及89年度營所稅前處分二，均 載明對於89年系爭購置支出及稅額之明確准駁情形，然89年 營所稅前處分三之主文並未載明對於89年新增系爭購置支出 及稅額有任何調整處分；至於被告答辯狀三附件六所示之各 調整科目明細表及投資抵減彙總表係為被告內部審查資料， 應係擬稿，而非89年營所稅前處分三所併附，原告當無從知 悉被告對89年系爭購置支出及稅額之處分內容，且難謂係對 外有效之行政處分，是項調整自非適法之處分。七、被告審理復查時固曾於97年7 月23日函請原告補具附加成本 等相關資料供核，惟原告業已提具目的事業主管機關及稅捐 稽徵機關核准函、原告與廠商簽訂之設備重要承包合約、財 產目錄等相關憑證，並非如被告所稱未曾補具案關資料。又 89年度系爭購置支出及可抵減稅額爭議業經89年營所稅前訴 願決定二認已逾核課期間而撤銷，原告亦應無提示資料供其 審查之義務。系爭購置支出及可抵減稅額之處分係因原告不
服提起行政救濟，經多次復查決定處分及訴願撤銷，今被告 最終之89年度營所稅前處分三既未再次載明對原告更正申報 所增加之系爭購置支出及可抵減稅額項目有否准之意思表示 ，該部分應屬核定處分之一部，被告未為調整者自應以原告 之更正申報數為準而告確定，不應於遲近7 年再另作處分。八、是原告聲明：訴願決定及原處分關於促產條例投資抵減稅額 不利於原告部分均撤銷。
肆、被告則以：
一、89年度系爭購置支出及可抵減稅額，並非確定租稅請求權金 額多寡之課稅處分，僅為最終核定稅捐債務額度之基礎處分 ，其自非核課期間之限制對象。又營所稅本應逐年申報，並 經被告按年分別核定，為免案件延宕懸而未決。依稅捐稽徵 法第1 條規定及立法理由，已明定其適用範圍為各項「稅捐 稽徵」之相關規範，而原告本件主張更正調增之89年度系爭 購置支出及可抵減稅額係屬租稅減免事項，自無前揭稅捐稽 徵法「核課期間」之適用。又依促產條例第6 條立法理由， 係配合稅捐稽徵法第21條明定租稅優惠之抵減順序，且就投 資抵減之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序、施行 期限、抵減率及其他相關事項授權主管機關及稅捐稽徵機關 另規定於相關子法規中，上開條例為特別法，對適用租稅減 免事項自應依該條例之相關規定優先適用。
二、原告於94年始申請更正調增89年度之系爭支出及可抵減稅額 ，然並未實際抵減到當年度（89年）應納稅額（因89年營所 稅結算申報應於90年5 月31日前申報），此觀復查決定附表 自明（尚有87年度投資抵減稅額尚未抵減）。是系爭項目之 准駁在89年度營所稅結算申報核定通知書上並無可供登載之 處，更與計算當年度應納稅額或應退稅額無涉，而僅應於89 年度營所稅結算申報核定通知書調整法令及依據說明書上記 明，上開說明書已自95年8月3日送達原告時起，依送達之內 容對原告發生效力，原告循序提起行政救濟亦自上開送達期 日時起算。
三、原告歷年（89年度至92年度）營所稅均提起行政救濟，故案 件確定日期不一，惟其均未逐年申請更正，重新填具上開表 報，亦未檢附相關資料重新計算各年度可抵減稅額、以前年 度累計可抵減稅額、各年度尚未抵減而於當年度抵減之稅額 及尚未抵減留抵稅額等投資抵減金額及投資抵減順序之變動 抵減情形。依行為時財政部88年9 月23日及95年6月5日以台 財稅字第881945800號函及第09504535590號函（下分別稱88 年、95年函釋）對適用促進產業升級條例第6 條之抵減年序 有不同之規定，財政部95年函釋變更已發布88年解釋函令之
法令見解，營所稅既係逐年申報，並經被告按年分別核定， 原告歷年來營所稅結算申報及行政救濟確定日期跨越前開財 政部88年及95年函釋期間，原告自應於各該年度行政救濟確 定後，依法循更正程序辦理，變動各該年度起5 年之投資抵 減金額及抵減年度，不得任意主張以最後抵減年限（即本件 93年）一併核定前4 年之各年度抵減金額及順序。又本件（ 93年）之期初尚未抵減稅額，亦應以被告前期（92年）核定 之尚未抵減留抵稅額為計算基礎，故斷無89年度新增之可抵 減稅額略過90年至92年之核定，直接加計至93年期初尚未抵 減稅額中之理。又原告89年度營所稅中88年度交貨之系爭購 置支出572,662,552 元及可抵減稅額28,633,128元已逾可抵 減年限（至92年），原告於106年5月24日行準備程序時主張 變動89年度起各年度投資抵減順序，事涉各年度核定內容之 變更，自非本件爭點甚明。另本件經確定後，原告89年度行 政救濟案件中可供本期抵減之投資抵減稅額若有變更，即原 告另有新事實，自得另案向被告申請依更正程序辦理。四、原告89年度系爭購置支出及可抵減稅額，89年營所稅前處分 二既為前訴願決定二所撤銷，而非原核，被告原核並因未撤 銷而失效，其效力繼續存在。又原告89年度系爭購置支出及 可抵減稅額業經被告於105 年4月8日以89年營所稅原處分維 持前處分二，且經財政部於105年11月8日以訴願決定維持在 案，並未變更，本件重核復查決定亦經訴願決定遞予維持， 是被告依有效之行政處分，即89年營所稅原核尚未抵減之稅 額加計復查決定追認可抵減稅額計算，本件（93年）前期尚 未抵減可供本期抵減之稅額計426,807,093 元，於法有據。五、是被告聲明：駁回原告之訴。
伍、上開事實概要欄所述之事實，有被告89年度營所稅結算申報 核定通知書、89年度營所稅申報核定通知書調整法令及依據 通知書、93年度營所稅結算申報核定通知書、93年度營所稅 申報核定通知書調整法令及依據通知書、89年營所稅案（前 處分一、二、三、前訴願決定二、訴願決定）、本件（93年 營所稅前訴願決定、重核復查決定、訴願決定）等件附於原 處分卷（下稱原卷）、訴願卷及本院卷可稽。是本件應審酌 之爭點即為：原告申報93年度營所稅，其中就關於89年度系 爭購置支出及投資抵減部分，是否實際對89年度營所稅應納 稅額產生實際影響，因89年度營所稅核課期間屆滿而確定， 進而得於本件93年度營所稅申報時依原告主張之全部金額主 張抵減；又原處分否准認列原告申報部分系爭購置支出及可 抵減稅額，於法是否有據。
陸、茲就兩造之上開爭執，析述如下：
一、按「（第1 項）為促進產業升級需要，公司得在下列用途項 下支出金額5%至20% 限度內，抵減當年度應納營利事業所得 稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之︰一、 投資於自動化設備或技術。……（第4 項）第1項及第2項投 資抵減之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序、施行 期限、抵減率及其他相關事項，由行政院定之。」為行為時 促產條例第6條第1項第1款及第4項規定。次按「本辦法所用 名詞，定義如下：……當年度：指設備或技術交貨之年度。 」「交通事業購置自行使用之自動化或溫室氣體排放量減量 設備或技術，其在同一課稅年度內購置總金額達新臺幣60萬 元以上者，得就購置成本按下列百分比限度內，抵減其當年 度應納營利事業所得稅額；當年度應納營利事業所得稅額不 足抵減者，得在以後4 年度應納營利事業所得稅額中抵減之 ：一、國內產製之自動化……設備抵減15% 。二、國外產製 之自動化……設備抵減5%。……」「依本辦法規定適用投資 抵減之交通事業，其購置之設備或技術，應依下列期限及程 序辦理：……二、應於交貨日之次日起6 個月內……，向交 通部申請核發證明文件。……三、應憑前款證明文件及購置 成本之原始憑證，向稅捐稽徵機關申請抵減所得稅。」「五 、處理原則……㈤投資抵減項目及款額之認定事項：1.交通 事業採購零組件或原材料自行組合者，交通主管機關僅核定 其原材料零組件金額。至於其他工資、運費等費用由稅捐稽 徵機關按實際憑證認定。……5.本辦法所稱同一課稅年度購 置總金額達新臺幣60萬元以上者，係指該年度全年分批購置 設備或技術之成本總額達新臺幣60萬元以上者，包括取得之 代價及因取得並為營業上使用而支付之一切必需費用（含進 口關稅、商港服務費、運費、安裝費）並取得合法憑證之金 額。……」分別為抵減辦法第2條第11款、第3條第1項、第5 條第1項第2款、第3 款及受理民營交通事業申辦投資抵減審 核作業要點（下稱審核要點）第5點所規定。
二、繼按「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法 應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且 無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為 5 年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐 稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期 間為5 年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他 不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。（第2項）在前 項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並 予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。 」「前條第1 項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應
由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自 申報日起算。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5 月31日 止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內 構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及 有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅 額、尚未抵繳之扣繳稅額及依第15條第4 項規定計算之可抵 減稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依 法不併計課稅之所得之扣繳稅款，不得減除。」分別為行為 時稅捐稽徵法第21條第1項、第2項、第22條第1 項及所得稅 法第71條第1 項規定。上開行為時稅捐稽徵法第21條之規定 ，無非係「現行稅法除所得稅法及營業稅法外，關於漏稅之 追徵，並無期間之規定，又所得稅法及營業稅法雖有規定， 然其規定互不一致，如所得稅法規定自申報期限屆滿之次日 起算，營業稅法規定自事實發生之日起，爰予統一規定，以 資適應。」（該條立法理由參照）觀諸法條文義係指，納稅 義務人自申報日起算，申報繳納之「稅捐」，其核課期間為 5 年，所稱申報繳納「稅捐」，係依所得稅法第71條所計算 之應納之結算稅額。被告機關於核課期間內，自然有義務依 原告申報之「應納稅額」，製發核定稅額通知書，使該年度 之租稅債務終局宣告確定，若逾核課期間，被告不得再行補 稅處罰。
三、本件原告93年營所稅結算申報，因牽涉89年度系爭購置支出 及可抵減稅額是否因89年營所稅核課期間屆滿，致89年營所 稅就上開項目以原告申報之全部金額為據生不可爭訟之形式 存續力，進而得於本件93年營所稅申報中抵減而生爭執；而 上開所涉89年營所稅結算申報，嗣後衍生之行政救濟程序極 為繁複，茲列述如下：
㈠原告原列報系爭購置支出（88年度交貨，交通部89年度核 准）1,540,332,528元及可抵減稅額77,016,625 元，嗣於 94年3月2日以勤眾（審）9400629 號函申請更正增列系爭 購置支出（89年度交貨，交通部91年度核准，原於91年度 申報，申請更正轉列於89年度）6,298,066,253 元及可抵 減稅額303,745,411 元。被告89年營所稅初查以：1.原列 報系爭購置支出1,540,332,528 元中，「序號66話務系統 中心設備」44,480,250元、「序號69基地台」642,273,21 5 元、「序號70基地台設備零件」30,889,728元、「序號 71基地台設備軟體」124,476,566 元及「序號72基地台」 307,137,654元，合計1,149,257,413元及可抵減稅額57,4 62,870元，未取具稽徵機關核准函，否准認列。2.申請增 列購置自動化設備或技術支出6,298,066,253 元部分（包
括附加成本2,276,304,511 元、運保費48,997,042元、薪 資資本化38,454,134元、利息資本化303,809,729 元及其 他162,178,470元等），除交通部核定3,151,247,374元及 為適於營業上使用而支付之運保費48,997,042元應予認列 外，其餘3,097,821,837 元否准認列。進而以89年營所稅 原核核定系爭購置支出為3,591,319,531 元（原列報部分 391,075,115元＋增列部分3,200,244,416元）及可抵減稅 額179,565,980 元（原列報部分19,553,755元＋增列部分 160,012,225元)。
㈡原告不服，提起訴願，經被告以89年營所稅前處分一准予 追認88年度交貨之系爭購置支出576,594,861 元及可抵減 稅額28,829,742元，其餘復查駁回。原告不服提起訴願， 經財政部98年2月10日以台財訴字第09700565510號訴願決 定（下稱89年營所稅前訴願決定一），將89年營所稅前處 分一撤銷，囑由被告另為處分。
㈢嗣被告於98年3 月27日以89年營所稅前處分二變更核定88 年度交貨之系爭購置支出967,669,976元及可抵減稅額48, 383,497 元，其餘維持89年營所稅原核；原告不服提起訴 願，經財政部98年8 月24日以89年營所稅前訴願決定二將 89年營所稅前處分二撤銷並囑重核。
㈣被告再於98年10月7 日作成89年營所稅前處分三，惟漏未 對89年度系爭購置支出及可抵減稅額部分為決定。 ㈤原告因本件93年度營所稅事件，經財政部於104年9月11日 作成之訴願決定略以：「……則本案93年度准予抵減稅額 之決定，須以89年度自動化設備或技術支出及可抵減稅額 為基礎，該基礎處分嗣後如經撤銷或變更時，對於本案93 年度已核定稅額之課稅處分，即發生溯及生效之事實，而 應配合撤銷或變更，……89年度購置自動化設備或技術支 出及可抵減稅額作成重核復查決定後，依該決定重行核算 93年度准予抵減稅額，另為處分。」故本件被告乃就89年 度系爭購置支出及可抵減稅額部分，作成89年營所稅原處 分，變更核定系爭購置支出為4,167,914,392 元（88年交 貨967,669,976元；89年交貨3,200,244,416元）及可抵減 稅額為208,395,722元（88年度48,383,497元；89年度160 ,012,225元）。原告不服89年營所稅原處分，提起訴願遭 駁回，故提起89年營所稅案件。
四、前揭原告89年度原列報系爭購置支出（88年交貨，交通部89 年核准）1,540,332,528 元及其可抵減稅額77,016,625元， 嗣於94年3月2日函申請更正增列系爭購置支出（89年交貨， 交通部91年核准，原於91年度申報，申請更正轉列於89年度
）6,298,066,253元及可抵減稅額303,745,411元。經核原告 94年3月2日函及其附件「更正後之設備或技術核准適用投資 抵減稅額明細表」（下稱設備明細表，見本院卷第447至448 頁，即89年營所稅案原卷第284至285頁），原告共申報序號 1 至27項，名稱為基地台、基地台電池……等，逐項加總後 實際成本為6,074,908,238 元，且此可由原告申報之抵減率 皆為5%，惟其申報此部分可抵減稅額為303, 745,411元得知 （蓋若以原告申報成本6,298,066,253 元計算，則其可抵減 稅額應為314,903,313元〈6,298,066,253元×抵減率5%〉） 。至於設備明細表加總數6,074,908,238 元與原告申報之數 額6,298,066,253元，二者相差223,158,015元，細究其原因 ，應係設備明細表中，「序號2號基地台電池」為164,027,7 41元，經誤載成160,655,056 元，「序號20號基地台控制器 軟體」為27,750,347元，經誤載成254,280,047 元。「序號 24號轉碼及次多工器」為32,578,299元，經誤載成32,579,2 99元，將序號2、20及24號成本加總後計為224,356,387元， 與誤載金額之加總數447,514,402元，差異即為223,158,015 元（447,514,402元－224,356,387元）。本件因涉及購置設 備投資抵減之爭議，又系爭購置支出之成本將影響可抵減稅 額之計算結果，故有必要先行釐清原告申報之成本正確計算 應為6,074,908,238元，先予敘明。五、原告先係主張：原告於90年5 月31日辦理89年度營所稅申報 ，嗣分別於91年12月31日及94年3月2日就89年度營所稅提出 更正申請，被告於95年2 月15日核定並作成89年營所稅原核 ，惟89年營所稅原核既未於核課期間內合法送達，對原告不 生規制力，89年營所稅原核就「損益表科目」所為之調整應 予撤銷，惟被告漏未對系爭購置支出及可扣抵稅額作成核定 ，原告主張除「損益表科目」所為之調整應予撤銷外，89年 度系爭購置支出及可扣抵稅額縱未提示相關憑證資料，因已 逾核課期間，亦應全數如原告申報，被告就本件89年度系爭 購置支出及可扣抵稅額，並無核定調整權限等情。茲以： ㈠按我國憲法所謂租稅，為中央或地方政府為支應國家事務 之財政需要，及達成其他行政目的，依法向人民強制課徵 之金錢，或其他有金錢價值之實物給付義務，而不予以直 接報償者（參陳敏著「憲法之租稅概念及其課徵限制」， 政大法學評論24期參照，見本院卷第320 頁）；又稅捐債 務雖於法律所定課稅要件滿足時即抽象成立，惟一般之稅 捐義務人，並無能力就其所實現之事實適用法律，因此必 須由稽徵機關就所成立之「稅捐額度」，以「課稅處分」 作成有拘束力之決定，此種核定「具體稅捐債務」之權利
，稱為核定權或核課權，而行使核課權之期間，即為核課 期間；準此，應受稅捐稽徵法第21條核課期間限制者，乃 稽徵機關為確定「租稅請求權額度」所為之課稅處分。即 所謂核課權，係稽徵機關「確認」納稅義務人「應納稅額 」之權利；而行使核課權，係指於核課期間內填發稅單， 且在核課期間內將稅單合法送達納稅義務人，以確認其「 應納之稅捐」而言；至於核課期間，係指稽徵機關行使核 課權之期間。此亦可由前開稅捐稽徵法第21條第2 項規定 核課期間之法律效果，即在前項核課期間內，經另發現應 徵之「稅捐」者，仍應依法「補徵或並予處罰」；在核課 期間內未經發現者，以後不得再「補稅處罰」可知。 ㈡次依前揭抵減辦法第2條第11款、第3條第1項、第5條第1 項第2款、第3款之規定文義，僅規定「當年度應納營所稅 額不足抵減者，得在以後4 年度應納營所稅額中抵減之」 ，故營利事業可於當年度及往後4年度，共計5年，使用購 置設備所生之投資抵減稅額，所稱當年度係指設備或技術 交貨之年度，並規定於交貨日之次日起6 個月內，須向交 通部申請核發證明文件，從而，抵減辦法中並無要求營利 事業必須於5 年中之何年度向稽徵機關申報購置設備及其 可扣抵稅額，營利事業可自行決定於何年度申報對其較為 有利而申報之。簡言之，按所得稅法第71條規定，綜合所 得稅或營所稅應於每年5月1日至5 月31日填具結算申報書 ，向該管稽徵機關，申報其上一年度內之所得，其申報年 度並非可恣意選擇，即為所得年度之次年為申報年度，此 係有強制之公法上義務性質，再基於為避免稅捐債務狀態 懸而未定，自應申報年度內之申報日起算，而有核課期間 5 年之明確規範。然而，抵減辦法之申報抵減年度具有選 擇性，在5 年中營利事業可自行任意選擇其申報抵減年度 ，此可由原告原先於91年度營所稅申報89年交貨之系爭購 置支出及可抵減稅額（見本院卷第478、487至489、495頁 ，即89年營所稅案原卷第393、911、926、941、1225之1 頁等文件之記載），嗣於94年3 月12日始為更正申報至89 年營所稅可證（見本院卷第449 頁，即89年營所稅案原卷 第290 頁）。則若亦有核課期間之適用，將造成核課期間 恣意浮動不定之情形，即有違安定性原則，亦難認符合稅 捐稽徵法第21條及第22條明確規範核課期間起算時點之意 旨。
㈢參前揭稅捐稽徵法第21條第2 項法條文義係指核課期間內 ，稽徵機關若有應徵之稅捐，得於核課期間補徵或處罰， 逾核課期間，則不得補稅處罰。89年營所稅事件，因原告
於93年度營所稅案件之申報，始以系爭購置支出及投資抵 減實際抵減該年度營所稅之應納稅額，雖此部分可抵減稅 額之決定，須以89年度系爭購置支出及可抵減稅額為基礎 ，從而被告始就原告89年度系爭購置支出及可抵減稅額作 成原處分，然原告此部分之申報實際上所爭執之標的並非 89年度營所稅之「稅捐」，而係原告89年度「系爭購置支 出及其可扣抵稅額」，揆諸上開說明，本件自與89年度營 所稅之核課期間無涉。
㈣繼以，原告於94年3月2日函係以原和信公司於91年間始取 得關於89年交貨系爭購置支出之經濟部工業局核准函為由 ，故申請將89年度系爭投資抵減增列上開部分（見本院卷 第449頁，即89年營所稅案原卷第290頁），惟核89年交貨 系爭購置支出合計27項（見本院卷第447至448頁，即89年 營所稅案見原卷第284至285頁），經濟部係陸續自90年4 月23日至90年10月24日作成核發證明。依原告上開所述其 係於91年間始取得核准函，距其89年度營所稅申報案件核 課期間之起算期間（90年6月1日）至少已有半年，自係對 原告不利；再者，若原告申報核准時較遲，或經濟部進行 審核期間過長，致原告收受核准函期間已逾89年度營所稅 申報之5 年核課期間，此時如依原告之主張，則系爭購置
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