扣繳稅款
高雄高等行政法院(行政),訴更一字,106年度,3號
KSBA,106,訴更一,3,20180822,2

高雄高等行政法院判決
106年度訴更一字第3號
民國107年8月1日辯論終結
原 告　鍾秉修

訴訟代理人　謝佳蓁　律師
被 告　財政部高雄國稅局

代　表　人　洪吉山
訴訟代理人 柳秀英
上列當事人間扣繳稅款事件，原告不服財政部中華民國103年3月
19日臺財訴字第10313910610號、第00000000000號、103年3月20
日臺財訴字第10313910630號、第00000000000號、第0000000000
0號訴願決定，提起行政訴訟，前經本院103年度訴字第209號判
決後，被告提起上訴，經最高行政法院106年度判字第45號判決
廢棄，發回本院更為審理，本院判決如下︰
　　主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用(含更審前訴訟費用）由原告負擔。　　事實及理由
一、爭訟概要︰
緣被告以協志企業有限公司（下稱協志公司）於民國97年1 月至11月間給付松旺營造有限公司（下稱松旺公司）借款利 息所得，未依所得稅法第88條規定按給付額扣取10%之扣繳 稅額，經法務部調查局航業調查處高雄調查站（下稱高雄航 業調查站）查獲，通報被告審理結果，被告乃以原告係協志 公司97年1月1日至11月13日登記負責人，即所得稅法第89條 第1項所稱扣繳義務人，故對原告為限期補繳應扣未扣稅款 及補報扣繳憑單之處分(如附表編號1、編號2、編號3)；惟 原告迄未補繳稅款及補報扣繳憑單，被告乃按應扣未扣之稅 額處以2倍之罰鍰(如附表編號4、編號5)之處分，詳述如下 ：
㈠協志公司於97年1月至11月間給付松旺公司借款利息所得 新臺幣（下同）883,488元，未扣取10%之扣繳稅額88,348 元，被告乃責令原告限期補繳應扣未扣稅款88,348元及補 報扣繳憑單。原告不服，申請復查，獲追減扣繳稅款38,2 35元；原告仍表不服，提起訴願，遭財政部103年3月20日 臺財訴字第10313910710號訴願決定駁回。 ㈡協志公司於97年2月至11月間給付松旺公司借款利息所得 4,143,179元，未扣取10%之扣繳稅額414,318元，被告乃



責令原告限期補繳應扣未扣稅款414,318元及補報扣繳憑 單。原告不服，申請復查，獲追減扣繳稅款124,307元； 原告仍表不服，提起訴願，遭財政部103年3月19日臺財訴 字第10313910690號訴願決定駁回。 ㈢協志公司於97年1月至11月間給付松旺公司借款利息所得 1,713,683元，未扣取10%之扣繳稅額171,363元，被告乃 責令原告限期補繳應扣未扣稅款171,363元及補報扣繳憑 單。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭財 政部103年3月20日臺財訴字第10313910660號訴願決定駁 回。
㈣協志公司於97年2月間給付松旺公司借款利息所得899,883 元，未扣取10%之扣繳稅額89,988元，被告初查限期責令 原告補繳應扣未扣稅款89,988元及補報扣繳憑單，惟原告 迄未補繳稅款及補報扣繳憑單，乃按應扣未扣之稅額89,9 88元處以2倍之罰鍰計179,976元。原告就罰鍰處分不服， 申請復查結果，獲追減罰鍰1,360元；原告仍表不服，提 起訴願，遭財政部103年3月20日臺財訴字第10313910630 號訴願決定駁回。
㈤協志公司於97年4月2日至11月12日間給付松旺公司借款利 息所得4,510,202元，未扣取10%之扣繳稅額451,016元， 被告初查限期責令原告補繳應扣未扣稅款451,016元及補 報扣繳憑單，惟原告迄未補繳稅款及補報扣繳憑單，乃按 應扣未扣之稅額451,016元處2倍之罰鍰計902,032元。原 告就罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦 遭財政部103年3月19日臺財訴字第10313910610號訴願決 定駁回。
原告遂對被告上述補繳稅款及罰鍰處分，合併提起行政訴訟 。經本院103年度訴字第209號判決（下稱原判決）撤銷訴願 決定及如附表所示原處分（編號3、編號5部分，復查決定含 原核定處分全部；編號1、編號2、編號4部分，復查決定含 原核定處分不利於原告部分）。被告不服，提起上訴，經最 高行政法院以106年度判字第45號判決將原判決廢棄，發回 本院更為審理。
二、原告起訴主張及聲明︰
㈠主張要旨：
⒈本件向松旺公司借款並給付利息之行為人係訴外人鍾錦和 (即原告之父，於102年6月22日死亡)，並非協志公司，故 原告無扣繳稅款之義務：
⑴被告認定協志公司為借款及支付利息當事人之證據僅為 法務部調查局屏東縣調查站(下稱屏東調查站)、高雄航



業調查站等筆錄、臺灣屏東地方檢察署（下稱屏東地檢 署）檢察官起訴書及被告之談話紀錄，其中調查局筆錄 、談話筆錄等，均為傳聞證據而無證據能力。另屏東地 檢署檢察官之起訴書，嗣經臺灣屏東地方法院（下稱屏 東地院）102年度訴字第495號刑事判決(原判決卷第263 至275頁)已對被告所執之上開證據，為協志公司無罪判 決確定，亦即協志公司並未向松旺公司借牌，則協志公 司既無押標金、履約保證金、差額保證金、借款、工程 款之支出，也無向松旺公司借款並支付利息之必要，原 告自無依所得稅法第88條規定扣取10%扣繳稅額之義務 。
⑵復參酌鈞院102年度訴字第399號案卷內之證據，松旺公 司給付工程款予鍾錦和後，由鍾錦和分配存入協志公司 、協志企業行及上霸營造有限公司（下稱上霸公司）， 而非全數存入協志公司，足證協志公司並非向松旺公司 借牌之行為人。
⑶併參酌臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）99年度訴字 第1405號刑事確定判決、臺灣高等法院高雄分院（下稱 高雄高分院）101年度上易字第183號刑事確定判決、高 雄地院101年度重訴字第19號民事判決等，均肯認借牌 行為人為鍾錦和：
A.高雄地院99年度訴字第1405號刑事判決第72頁已敘明 ：「又被告簡富松與證人鍾錦和對於借用松旺公司之 名義及證件投標工程之代價為何？2人所述稍有不同 (鍾錦和稱約總工程款之5%，簡富松稱約總工程款之 4.75%)，但此無礙於渠2人間有借牌投標之事實認定 ，亦併予敘明。再者，依被告簡富松係與證人鍾錦和 之前揭陳述內容，渠2人自92年到98年間即以上開模 式合作，是附表4編號22所示之工程標案，亦顯係被 告簡富松單純將松旺公司之名義及證件借予鍾錦和投 標者，其所辯情節亦不足採信。」
B.高雄高分院101年度上易字第183號刑事確定判決之涉 案工程，提供瀝青者乃郁豐營造有限公司，而非協志 公司，此顯與常理不符，顯見協志公司非借牌行為人 。
C.綜上可知，上開刑事確定判決均已實體審查，並認定 借牌行為人乃鍾錦和，並非協志公司。
⑷復參鍾錦和102年1月17日切結書（鍾錦和向松旺公司借 款本息如何清償，見原判決卷第246頁）可知，所有借 款行為均係鍾錦和之個人行為，與協志公司無涉。



⒉實則，鍾錦和於行為時同時具有4種身分：鍾錦和、協志 公司、協志企業行、上霸公司，所使用之電話號碼及聯絡 地址均為協志公司之電話及住址，則被告理應舉證證明鍾 錦和於行為時是基於協志公司實際負責人之地位，始符合 稅捐稽徵法第12條之1第3項規定。再者，我國立法上雖就 法人本質採法人實在說，但只有代表人所為之職務行為， 法人始須就代表人之行為負責，若代表人所為之行為非職 務行為，法人自無負責之理。本件鍾錦和所為之借牌行為 及借款行為並非協志公司賦予之職務行為，協志公司也未 因此成為經濟利益歸屬主體，而是歸屬於鍾錦和，既然是 個人行為，則其所為清償本金及利息之行為，自屬其個人 行為，協志公司無須對鍾錦和之個人行為負責，協志公司 之負責人即原告亦無依所得稅法第88條第1項第2款扣繳之 義務。
⒊又查，除了松旺公司負責人簡富松之刑事偵查筆錄外，被 告並無松旺公司借款予協志公司、協志公司給付利息予松 旺公司之相關證據，而仍為原處分，顯已違反稅捐稽徵法 第12條之1第2項、第3項規定。
⒋就鍾錦和與協志公司有無訂定協力營造契約及如何分配所 得工程款乙節：
⑴協志公司為單純瀝青製造商，不具施工能力，無從與鍾 錦和訂定協力營造契約，也無後續之分配所得工程款。 ⑵被告對此也尚未依稅捐稽徵法第12條之1規定提出證據 證明協志公司有施工能力、可以與鍾錦和訂定協力營造 契約。此外，據原告及協志公司所知，鍾錦和向松旺公 司借款時，並無任何本票或是設定抵押，因為鍾錦和信 用不佳，無法於銀行有存款，名下也無不動產可供抵押 。另依兩造於原判決所引用的金流可知，松旺公司提供 的金額包括工程款或借款主要是流入上霸公司，而非協 志公司(約22%)，故最高行政法院廢棄判決對此確實有 所誤解。
⒌本件實為松旺公司負責人簡富松因見鍾錦和於瀝青界已有 20年資歷、頗有施工能力，也可以覓得足夠的工人、機具 前來施作工程，遂邀請鍾錦和與其合作，合作期間由鍾錦 和自行找政府工程案件、評估獲利，再以松旺公司之名參 與投標，故松旺公司將其會員證、大小章均交由鍾錦和保 管使用，若有得標，鍾錦和會將其勞健保掛在松旺公司名 下，便於處理所有工程業務。至於資金部分，就是因為鍾 錦和是個人，資金不充裕，故而自參與投標起至工程結算 止，倘有資金需求，就會向松旺公司借貸，松旺公司則以



月息2%(年利率24%)的方向將資金貸與鍾錦和，若是票貼 則是以月息3%來計算。至於協志公司於本件之角色則是只 是瀝青供應商，且非每一件工程均由協志公司供應瀝青。 果如被告所述協志公司是與松旺公司合作之人，何以協志 公司並未供應所有工程的瀝青？益見實際與松旺公司合作 之人絕非協志公司。至於最高行政法院發回意旨只論及協 志公司與松旺公司的民事案件已遭高雄高分院變更見解認 為是協志公司與松旺公司有合作關係，但就所有政府採購 刑事案件中，協志公司均是無罪確定，也就是認為協志公 司並未向松旺公司借牌，而「鍾錦和向松旺公司借牌是其 個人行為，不是以協志公司負責人地位借牌，所得利益並 未歸屬於協志公司。」再參高雄地院99年度訴字第1405號 刑事判決已確定是將其牌照出借予「鍾錦和」，且鍾錦和 是以個人名義向松旺公司借牌，並非以「協志公司負責人 」，所以在該貪污案件中，協志公司也是在一審就無罪確 定。
⒍又被告是依所得稅法第88、89、92條規定對原告課予補稅 及處罰，然依所得稅法第89條第1項第2款、第2項規定可 知，之所以要求扣繳義務人辦理扣繳義務乃是為了稽核正 確，但實際該繳納者為納稅義務人即松旺公司，松旺公司 至少尚有4、5千萬以上之財產在其子女簡吟曲、簡尚弘、 簡子銘帳戶供被告追償，但被告卻不對松旺公司徵收，實 令人不解。故倘鈞院仍認協志公司為給付利息予松旺公司 之人(假設語)，因原告只是登記名義人，且原告對於鍾錦 和之借牌行為並未獲有利益，名下也無財產而無從追究， 已該當上開規定前段，故請鈞院依所得稅法第89條第2項 規定，令被告向松旺公司徵收，並免除原告之扣繳義務及 罰鍰。
㈡聲明：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於不 利於原告部分均撤銷。
三、被告答辯及聲明︰
㈠答辯要旨：
⒈原告及其父鍾錦和與協志公司人員，借用松旺公司營造牌 照，彼此間分工，共同圍標政府公共工程，於承攬工程完 工後由協志公司會計人員江若境（改名前為江依潔）負責 核算應給付予松旺公司借牌費用與利息等事實，案關事證 經被告依職權進行調查明確。原告雖一再將系爭借款利息 所得推諉為鍾錦和因缺乏資金，乃向松旺公司實際負責人 簡富松借貸款項，並支付利息予松旺公司。然而，松旺公 司自始即認定借款對象為協志公司，並非鍾錦和，並於每



項工程完工後，由松旺公司扣除借款金額、借牌費用及其 應收取利息後，由協志公司員工江若境將餘款匯至協志公 司銀行帳戶，其資金流程並無匯轉至鍾錦和所有帳戶或由 鍾錦和個人支領，嗣因協志公司將系爭款項暫匯入所屬相 關營利事業所有之銀行帳戶暫泊資金，致松旺公司愈加不 能信任協志公司，故松旺公司於97年12月份指派李偉玉進 駐協志公司，以保債權，況鍾錦和自始即無給付利息予松 旺公司之紀錄，更何言事前有向松旺公司借款之情事。是 協志公司確於97年度向松旺公司借款並支付利息等情事， 所訴所給付工程款，並非全數存入協志公司等語，原告實 有誤解。
⒉本件司法調查部分，鍾錦和一再向高雄航業調查站陳述， 不論其本人(即鍾錦和)與協志公司均無向外借款能力，只 能向松旺公司借款支付各項款項，維持營運，應松旺公司 要求，先由原告出面借款(原告曾告知松旺公司要相信原 告本人年輕又有房產等語)，再由鍾錦和背書，後因松旺 公司要求利息過重，致雙方時有爭執，鍾錦和請高雄航業 調查站人員詳細調查其本人(即鍾錦和)所提供的內帳(即 被告提示庭上之協志公司內帳)，即知內情等語，此有99 年6月26日鍾錦和於高雄航業調查站筆錄附卷可稽（原處 分卷6之1第171至175頁）。據此，本件課稅事實並非由被 告單方面無據認定，乃是確有實證所致。直言之，協志公 司係因承包工程有資金需求，乃向松旺公司借調資金墊付 相關款項，並支付押標金利息、履約保證金利息、差額保 證金利息、借款利息及預支工程款利息等5項名目利息。 ⒊松旺公司自始即認定交易對象為協志公司，並非鍾錦和， 基於不法利益始同意商借營造牌照供協志公司投標政府工 程，並向協志公司要求借牌費用並索取系爭借款利息等報 酬，故松旺公司借款本意實欲借款予協志公司供其購料投 標系爭工程，原告卻明知避談此節，執稱借款人鍾錦和， 豈非與借款人(即松旺公司)本意相違，如此離譜，怎可作 為佐證，原告所訴，實乃無據興訟。又崇業會計記帳士事 務所郭妍彣於99年4月20日高雄航業調查站筆錄供稱：「 聽簡富松提起，……要求預支工程款：月息2分(銀行及技 師費用)。票貼3分。借牌費為工程款5%……。利息部分， 本事務所(即崇業會計士事務所)建議以(國稅局)查獲部分 (松旺公司帳冊)再補繳(稅款)即可……。」縱認簡富松與 原告有利害關係，簡富松證詞尚難遽認，然郭妍彣所言乃 為訴外人陳述，亦與原告毫無恩怨，且其聽聞簡富松陳述 時，本件尚未經司法機關進行調查，簡富松與鍾錦和並無



口角衝突或互告對方情事，是郭妍彣轉述簡富松所言，足 資採認，亦與本件協志公司於97年度向松旺公司為借用營 造牌照圍標政府工程，並支付松旺公司借牌費用及給付系 爭利息等情事，完全吻合。
⒋衡諸社會常情，個人借款何必自載帳簿分錄，竟然自行區 分5種借款名目，實是有違常情，況原告與其父鍾錦和與 協志公司人員於97年度向松旺公司借用營造牌照，圍標政 府公共工程，已屬違法行為，如屬個人(即鍾錦和)所為， 為遮掩不法情事唯恐不及，豈將自身私人借貸情形，詳細 記載於公司內帳，作為己身不法之鐵證，怎不令人匪夷所 思。深究其事理，即是協志公司於97年度確向松旺公司借 貸資金並給付系爭利息等事實，實與鍾錦和無涉，因協志 公司為公司組織，需對其股東負責，故該公司內部帳冊方 才記載如此詳細(計有5種利息名目)，且系爭借款均流用 於協志公司銀行帳戶內(此經被告依職權所調查之事證， 原告至今無一紙證據反證有誤)，並無一毫分文由鍾錦和 據為所有，所稱鍾錦和向松旺公司借款並支付利息，與協 志公司無涉等語，核無所據。
⒌再觀諸高雄地院101年度重訴字第19號民事判決內容，係 協志公司與松旺公司對雙方債務清償之民事案件予以審判 ，即協志公司與松旺公司對於雙方借牌得標施作工程是否 有共同承攬關係、衍生債權債務關係，即借牌費用、業主 保固金、材料工程款及工程稅費等進行訴訟。觀此判決， 即知本件系爭借款利息實與鍾錦和無涉，益證協志公司與 松旺公司確有借牌承攬政府公共工程事實，雙方亦有商業 借貸行為，並有給付相關借牌報酬及利息等情事，否則協 志公司何以一再訴請法院向松旺公司索還完工工程款及代 墊工程款，松旺公司則向協志公司索討被業主扣押保固金 損失等費用。原告卻訴稱鍾錦和支付松旺公司借牌費用及 給付系爭利息等情事，與協志公司無涉之語，豈能有據。 ⒍原告係系爭期間97年1月至11月協志公司登記負責人(此為 原告所不爭執)，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人， 協志公司有給付松旺公司系爭利息所得之事實，卻未依規 定扣繳稅款向國庫繳納及補報扣繳憑單，經被告查獲協志 公司違反扣繳義務情事，按登記之負責人(即原告)為受處 分主體，核屬適法有據。原告雖一再訴稱97年度系爭利息 所得係鍾錦和個人借貸所支付予松旺公司之借款利息，惟 其未提供於己有利事證(此節被告曾於庭上多次訴請原告 提示證據，惟原告再三推諉，至今未具足一紙事證，致數 次開庭仍流於空言辯論)，以實其說，足見原告巧借訴訟



程序並漠視被告與司法機關所調查之課稅證據，其意無非 藉由無據執辯實欲卸除原告為協志公司扣繳義務人之責， 冀求免除本應負擔之課稅義務及罰鍰，所訴實不足採。 ㈡聲明：原告之訴駁回。
四、發回判決(最高行政法院106年度判字第45號)發回意旨略以 ：
㈠本件松旺公司負責人簡富松、其女簡吟曲於案發時均一致陳 述：松旺公司自始即認定借款對象為協志公司，並非鍾錦和 ，並於每項工程完工後，由松旺公司扣除借款金額、借牌費 用及其應收取利息後，由協志公司員工江若境將餘款匯至協 志公司銀行帳戶，而其資金流程並無匯轉至鍾錦和所有帳戶 或由鍾錦和個人支領，況鍾錦和自始即無給付利息予松旺公 司之紀錄，是協志公司確於97年度向松旺公司借款並支付利 息等情事甚詳。又系爭期間，協志公司向松旺公司借牌投標 ，並由公司向松旺公司借資金完成工程，而工程則由鍾錦和 叫料、協志公司僱用工頭簡國賓僱工施工，因而公司支付借 牌費及利息與松旺公司等情，亦據證人鍾錦和於案發時供述 甚詳，核與協志公司會計江若境及職員簡國賓所供情節相符 ，及證人崇業會計記帳士事務所郭妍彣於99年4月20日高雄 航業調查站筆錄供稱等語，似可認本件於系爭期間向松旺公 司借牌承攬系爭工程者應係協志公司，而非鍾錦和個人。則 原審主張簡富松、其女簡吟曲等人所供，僅以其等與鍾錦和 有利益衝突，未敘明如何之利益衝突不予採信，且對鍾錦和 於案發時所供何以全然未能採信，而證人郭妍彣係為松旺公 司處理帳務，簡富松實無必要對其作虛偽之陳述，再且衡諸 鍾錦和於案發時自承其並無任何資產，松旺公司貸款自無捨 較有資產保障之協志公司而就鍾錦和個人之理，另承攬契約 復亦以協志公司與松旺公司為名義而簽訂，況鍾錦和既向松 旺公司借牌借資，而投標政府工程，則其既有因工程而獲益 ，究有無依所得稅法申報所得？
㈡被告於原審主張：⒈鍾錦和是否與協志公司訂有協力營造契 約及如何分配所得工程款。⒉鍾錦和如何向松旺公司借款， 以現金或支票收付，何時及何地交付款項。⒊借貸雙方是否 曾設定抵押權或由鍾錦和開具本票保證。⒋借款及還款與利 息等款項為何均於協志公司銀行帳戶內流用。此均攸關向松 旺公司借資究係鍾錦和抑協志公司，致應證明之事項尚有未 明。
㈢刑事判決所認定之事實，及其所持法律上見解，並不能拘束 行政法院。是以，本件刑事判決僅係就松旺公司於投標時， 對系爭標案有意圖影響採購結果或獲取不當利益之情事，有



無違反政府採購法而為裁判，並非就協志公司有無向松旺公 司借款，而未盡納稅扣繳義務人依限補繳應扣未扣稅款及補 報扣繳憑單之行為予以調查。
五、本院之判斷：
㈠按「受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為 廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎。」行政訴訟法第260 條第3項定有明文。本院既為本件受發回之高等行政法院， 則依上開規定，自應以前揭最高行政法院發回判決所為廢棄 理由之上開法律上判斷作為本件之判決基礎，合先敘明。 ㈡本件爭訟概要欄所載事實，業經兩造分別陳明在卷，並有補 繳各類所得扣繳稅款繳款書、裁處書、復查決定書、訴願決 定書、本院103年度訴字第209號判決及最高行政法院106年 度判字第45號判決等附原處分卷及本院卷可稽，堪以認定。 兩造之爭點為：⒈於94年9月至98年6月間向松旺公司借用牌 照及借款，承包高雄市政府工務局養護工程處94年度公園二 路等AC路面改善工程（再生AC鋪設）等254項工程（下稱系 爭工程）之主體，究係「協志公司」或係協志公司「實際負 責人鍾錦和」個人？⒉松旺公司於97年1月至11月間所收取 之借款利息所得，究係「協志公司」所給付或係協志公司「 實際負責人鍾錦和」個人所給付？⒊本件原告對松旺公司上 述所得，是否負有扣繳義務？原告未扣繳，被告對其為追繳 稅款及裁罰之處分，是否適法？茲分論如下：
㈢協志公司支付利息與松旺公司違反扣繳營利事業所得稅義務 之事實：
查被告係以協志公司於97年1月至11月間向松旺公司借牌投 標並借調資金墊付相關款項，並支付押標金利息、履約保證 金利息、差額保證金利息、借款利息及預支工程款利息等5 項名目利息，協志公司卻未依規定扣繳稅款及補報扣繳憑單 ，經被告查獲其違反扣繳義務情事，遂以時任登記之負責人 即原告為受處分主體，依前開工程核算協志公司給付松旺公 司之利息所得（以實際利息給付入帳日為利息所得給付日， 並已扣除97年11月14日後扣繳義務人為莊川正部分）為501, 135元、2,900,117元、1,713,683元按10%扣繳率計算扣繳稅 額為50,113元、290,011元、171,363元，令原告限期補繳， 惟原告逾期未補報繳，被告對原告乃另按應扣未扣稅額89,3 08元、451,016元分別處以2倍之罰鍰178,616元及902,032元 ，此有高雄航業調查站99年11月24日航高廉字第0995401667 0號及100年4月1日航高廉字第10054004520號刑事案件移送 書、補繳各類所得扣繳稅款繳款書、裁處書、復查決定書、 訴願決定書在卷可按，堪信為真實。




㈣鍾錦和為協志公司實際負責人，原告於系爭期間為登記負責 人，協志公司並因投標衍生對松旺公司融資之需求： ⒈鍾錦和於82年5月5日成立協志公司，並擔任協志公司之負 責人，惟自91年4月24日起至95年7月13日止，變更由許芳 菊（亦為協志公司現任負責人）擔任負責人，自95年7月1 4日至97年11月13日止，變更由原告擔任代表人，自97年1 1月14日起至98年8月20日止，變更由莊川正任代表人；鍾 錦和另於91年11月12日申請設立協志企業行，並借名由訴 外人江柏賢（許芳菊之子）登記為負責人；復於94年7月 12日設立上霸公司，並借名由原告登記為負責人；於97年 1月至同年11月間（下稱系爭期間），形式上鍾錦和雖均 未登記為協志公司、協志企業行、上霸公司之負責人，惟 系爭期間鍾錦和確為上述協志公司、協志企業行、上霸公 司之實質負責人；而松旺公司實際負責人簡富松於91年5 月起至98年8月止（含系爭期間），與鍾錦和洽商承攬工 程合作事宜，同意協志公司借用松旺公司營造牌照，以參 與投標公共工程標案，並由鍾錦和指示協志公司員工江若 境、莊秀芳、柯明珠，簡國賓及原告等處理有關投標工程 所需之投標單、合約書、施工、請款等事，上述期間共計 標得543項工程案（含系爭工程）；雙方並約定就每件工 程決標金額收取5%之金額為借用牌照代價，又因協志公司 與協志企業行信用不良無力支付投標工程所需押標金、履 約金、差額保證金及營運資金等，另向簡富松等人借調資 金墊付標得之工程所需款項，由簡富松等人以「預支工程 款」名義貸予協志公司並收取年息24%（2分月利息）之重 利；嗣工程完工後，工程款撥入松旺公司分別開設於彰化 銀行大發分行（下稱彰銀大發分行）、高雄銀行大發分行 （下稱高銀大發分行）、臺灣銀行鳳山分行及高雄銀行鼓 山分行等帳戶，由鍾錦和指派之會計人員江若境依約定核 算每一工程扣除「預支工程款」、牌照費及相關利息等屬 於簡富松等人之不法利益後，剩餘款項江若境再依鍾錦和 指示，持蓋妥松旺公司章與負責人小章之銀行取款條領取 ，並轉匯至協志公司、協志企業行及上霸公司分別設於鳳 山信用合作社大寮分社、彰銀大發分行及高雄銀行等銀行 甲存帳戶內，供鍾錦和以開立支票方式支付材料款或工資 等使用調度等情，各據證人鍾錦和及協志公司職員江若境 、柯明珠、簡國賓、許芳菊及松旺公司簡富松、簡吟曲及 證人崇業會計記帳士事務所郭妍彣於調查或偵查中證述明 確【參鍾錦和98年12月25日、99年3月22日、同年6月26日 於高雄航業調查站筆錄、99年10月12日於屏東調查站筆錄



、101年3月20日於被告之談話紀錄、江若境99年3月22日 、99年7月2日、99年10月6日於高雄航業調查筆錄、原告 99年10月8日於屏東調查站筆錄、莊秀芳、柯明珠99年10 月8日於屏東調查站筆錄、簡國賓99年10月12日於屏東地 檢署之調查筆錄、簡吟曲101年5月18日於被告之談話紀錄 、許芳菊101年3月9日於被告之談話紀錄、簡松富99年3月 30日屏東調查站及同年10月12日於高雄航業調查站調查筆 錄、郭妍彣99年4月20日於高雄航業調查站及同年10月12 日屏東調查站調查筆錄，附於原處分卷6之1第158頁（含1 58-1至158-60）至第182頁】。
⒉綜上，協志公司既因以松旺公司名義投標之工程施作，而 有資金需求，接受松旺公司實際負責人簡富松之條件支付 借牌費5%，並由松旺公司代墊相關工程費用，再按約定利 率給付不同借款名目之利息，應堪認定。
㈤向松旺公司借用牌照及借款承包系爭工程之主體為協志公司 ：
⒈原告雖主張系爭期間之工程，均由協志公司之實際負責人 鍾錦和以個人名義借用松旺公司投標，其所衍生向松旺公 司借支之押標金、履約金、差額保證金及營運資金等，均 屬鍾錦和個人行為，與協志公司無關，原告並無扣繳義務 。
⒉然查，被告以協志公司前於94年9月至98年6月間借用松旺 公司牌照，承包系爭工程，未依規定開立統一發票，並漏 報銷售額合計445,845,880元，另於96年9月至98年6月進 貨105,818,644元，未依法取得憑證，經高雄航業調查站 查獲，移由被告審理結果，就漏報銷售額部分，被告除核 定協志公司補徵營業稅額22,292,294元外，並就其同時違 反稅捐稽徵法第44條暨加值型及非加值型營業稅法（下稱 營業稅法）第51條第1項第3款規定，採擇一從重處罰，按 所漏稅額22,292,294元處以1.5倍之罰鍰計33,438,441元 ，另未依法取得憑證部分，按未依規定取得他人憑證之金 額處5%罰鍰5,290,932元，惟最高不得超過100萬元，乃裁 處罰鍰100萬元，合計裁處罰鍰34,438,441元，協志公司 不服，循序提起行政訴訟，經本院102年度訴字第399號判 決訴願決定及原處分（復查決定含原核定補稅及裁處罰鍰 處分）均撤銷。被告不服，提起上訴，經最高行政法院10 5年度判字第486號判決廢棄，發回本院更為審理，本院10 5年度訴更一字第18號亦認定向松旺公司借牌投標者為協 志公司非鍾錦和個人，亦即系爭期間以松旺公司名義承包 工程之主體，非鍾錦和個人而係協志公司。則協志公司因



以松旺公司名義投標之工程施作有資金需求，接受松旺公 司實際負責人簡富松之條件支付借牌費5%，並由松旺公司 代墊相關工程費用，再按約定利率給付不同借款名目之利 息，應堪認定。
⒊茲為說明必要，將該案（本院105年度訴更一字第18號） 認定協志公司方為系爭期間營業主體認定之理由，節引如 下（本段下所稱之原處分卷、偵查卷，係援用該卷之編號 )：
⑴鍾錦和借用松旺公司名義投標並於高雄市大寮區○○○ ○○○○縣○○鄉○○○路00○0號處營運： 鍾錦和於98年12月25日、99年6月26日在高雄航業調查 站之調查時供述：「簡富松來找我合作，同意我使用松 旺公司的牌照投標政府工程。……經我同意後，簡富松 交給我松旺公司大、小章，並將松旺公司營業登記證件 與發票都交由本公司前後任會計小姐江若境與柯明珠使 用。」（詳原處分卷1第338頁）「……有關工程方面實 際的競標、購料、施做與營運都是在高雄市○○區○○ 路00○0號處所協志企業行運作，所以貴站在該處所會發 現大量合約書、業主公文正本、工程施工或完工照片、 保險資料、決算書、空污費等繳費資料。……該合約書 內聯絡電話都是登載00-0000000……。」（詳原處分卷 1第350頁、第351頁）。是協志公司實際負責人鍾錦和 坦承借用松旺公司名義投標，松旺公司之大小章、營業 登記證，並由會計於實際營運處所在高雄市○○區○○ 路00○0號保管運用，且刑案偵查時，於該處起出相關承 包之工程文件。
⑵依協志公司、協志企業行及上霸公司之資產負債表、出 貨廠商簽訂之認諾書等客觀書證、物證觀之，協志公司 方屬系爭工程之營業人：
A.查從協志企業行、上霸公司之財產目錄、資產負債表 分別觀之，協志企業行僅有少量機器設備【詳前案卷 (即本院102年度訴字第399號卷，以下同)卷1第218頁 】，而上霸公司及鍾錦和個人皆無機器設備（詳前案 卷1第222頁）亦可佐證營運所需設備之歸屬與鍾錦和 個人無關。
B.協志企業行之營業地址為鳳山區（改制前為鳳山市○ ○○里○○街00○0號1樓，於94年4月18日變更營業地 址為鳳山區文福里青年路2段177號14樓（前案卷1第1 80頁-第181頁)。上霸公司之營業地址為鳳山區文福 里青年路2段177號14樓（前案卷1第182頁）。鍾錦和



個人戶籍地址為高雄市○鎮區○○路000號（原處分 卷2第513頁），皆非本件實際營運場所地址高雄市○ ○區○○路00○0號，是顯見系爭工程與鍾錦和個人、 協志企業行及上霸公司，並無關聯。
C.再者，協志公司於借用松旺公司投標並完成工程期間 ，曾開立統一發票金額15,681,868元（原處分卷3第6 62頁），而系爭工程之供貨廠商定南土木包工業、泓 豐企業社、耀揚企業社、太清公司、陸發輪胎行、琪 通公司、福銘公司等營業人皆認諾係銷貨予協志公司 ，然未依規定開立發票予協志公司，卻開立予松旺公 司，有其等簽署之認諾書在卷可參（原處分卷2第545 頁至第566頁）是依發票之開立情形，亦可認定協志 公司負有提供松旺公司系爭工程發票之責任，而非協 志企業行、上霸公司或鍾錦和個人。
⑶卷內相關證人之證述內容均足以佐證協志公司方屬借用 松旺公司名義投標及營業人為真實：
A.證人江若境、許芳菊、甲○○、莊秀芳，均屬協志公 司之員工，有協志公司之綜合所得稅BAN給付清單（ 原處分卷2第515、517頁）可證，而簡富松則為松旺 公司之實際負責人，此為其等證述關於處理協志公司