最 高 行 政 法 院 判 決
104年度判字第302號
上 訴 人 廖祿堙
訴訟代理人 方文献 律師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 阮清華
上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國104年2月12日臺
中高等行政法院103年度訴字第338號判決，提起上訴，本院判決
如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人於民國97年2月13日與其子廖耕彬簽訂信託期間 1年之本金自益、孳息他益信託契約（下稱系爭信託契約） ，將所有美律實業股份有限公司（下稱美律公司）股票280 萬股作為信託財產，約定以其子女廖耕彬、廖耕囯、廖娜娜 及廖娟娟為信託孳息共同受益人，並於97年3月7日依信託關 係申報贈與稅，經被上訴人初查核定贈與總額新臺幣（下同 ）4,525,130元，應納稅額246,115元。嗣被上訴人查得，上 訴人係將訂約時信託財產可得確定之盈餘，藉信託形式贈與 受益人，乃就受益人實際取得股利金額（下稱系爭股利）核 定上訴人97年度贈與總額11,984,000元及應納稅額1,838,98 0元。上訴人申經復查決定，以系爭股利僅交付廖娟娟1人為 由，變更受贈人為廖娟娟，其餘復查駁回。上訴人不服，提 起訴願，經被上訴人查明系爭股利實際交付廖耕彬8,388,80 0元及廖娟娟3,595,200元，乃以103年4月23日中區國稅法二 字第1030005556號重審復查決定，撤銷原復查決定，並變更 受贈人為廖耕彬及廖娟娟，及駁回其餘復查申請。上訴人仍 不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，乃提起本件上 訴。
二、上訴人起訴主張：（一）上訴人依信託法第1條規定，於93 年3月26日以所有之美律公司股份3,670,000股，與中信商業 銀行訂定信託契約，期間自生效日起3年。期滿後因仍有信 託必要，遂以美律公司股份2,800,000股繼續信託予廖耕囯 ，於96年3月5日簽訂信託契約，信託期間為1年，嗣再於97 年2月13日將原有股票繼續信託予廖耕彬，期間自97年2月13 日起至98年2月13日止，是上訴人雖有3次之信託契約，惟論 其實質係以原股票持續信託，其前後連貫長達5年並有其一 體性，是上訴人與廖耕彬間係依法成立信託契約，並已完納
信託贈與稅在案，並非為規避97年度贈與稅。（二）上訴人 係於97年2月13日與廖耕彬訂立系爭信託契約，並於同日檢 具全部申報資料向被上訴人申報贈與稅，經被上訴人依法審 核全部資料並予核課贈與稅在案。是本件贈與事實發生日即 作成系爭信託契約之97年2月13日。至97年8月21日僅為系爭 信託契約之履約行為，非贈與事實發生時。故本件贈與稅之 核課期間應自贈與行為97年2月13日發生後30日即97年3月15 日起算5年，至102年3月15日即已屆滿，是被上訴人遲至102 年8月15日始將課稅處分送達上訴人，已逾稅捐稽徵法第21 條、第22條規定之核課期間。（三）依稅捐稽徵法第1條之1 第1項規定，財政部新作成之解釋函令對不利於納稅義務人 或已核課確定之案件皆無適用餘地。財政部100年5月6日台 財稅字第10000076610號令（下稱財政部100年5月6日令釋） 非僅對此類信託贈與案件適用遺產及贈與稅法第5條之1課稅 之否定，甚而以「上開信託契約訂定日在本令發布日以前者 ，准予補稅免罰。」實違反稅捐稽徵法第1條之1第1項規定 及法律保留原則。又對已核定之案件，稽徵機關欲依稅捐稽 徵法第21條第2項規定補徵稅捐，應限於發現新事實或新課 稅資料之情形，至單純法律見解變更並不包含在內。本件不 論如納稅義務人認定屬信託贈與，或如稽徵機關認定應依一 般贈與課稅，其贈與標的均為孳息部分之「股利」，僅徵納 雙方對股利價值應如何計算之法律見解不同，是此等法律見 解變更，對於先前已核定之案件，並無採財政部100年5月6 日令釋補稅之餘地。況解釋函令有增訂或變更之情形，若該 函令適用將變動納稅義務人之納稅義務，應自公布日後始生 效力，否則將導致納稅義務人之納稅義務長期處於不確定狀 態，與法安定性原則亦有悖。（四）依財政部100年5月6日 令釋，委託人需補繳稅額之情形需符合「知悉被投資公司將 分配盈餘後，簽訂孳息他益之信託契約」或「委託人對被投 資公司之盈餘分配具有控制權」等要件。且所謂「會議資料 」應係指已經董事會決議並由股東會追認之「股東會決議會 議資料」。再依其「簽訂孳息他益之信託契約」之字義即明 「知悉」而為之時點係以「簽訂」孳息他益之信託契約時為 準，而非以財產權移轉或處分之事實為準。上訴人於97年2 月13日簽訂系爭信託契約，而美律公司則係於97年6月中旬 始召開股東會通過盈餘分派案，是上訴人在簽訂系爭信託契 約時自無知悉盈餘分派之情形，顯不符該令釋所謂「委託人 經由股東會、董事會等會議資料知悉被投資公司將分配盈餘 後，簽訂孳息他益之信託契約」之要件。（五）信託之目的 本在使委託人經由訂立信託契約將財產權移轉予受託人，借
重受託人之專業管理、經營能力管理其財產，是上訴人將股 份信託予廖耕彬，即係信賴其投資專業，至受託人如何管理 信託財產，即毋庸委託人煩心。若將信託財產移轉受託人之 行為非實質管理信託財產，則何種行為始可認定屬符合信託 目的及本旨之行為？被上訴人未審酌於此，有恣意認定上訴 人假信託真逃稅之嫌，且浮濫適用實質課稅原則而侵害上訴 人之財產權。另上訴人已向稽徵機關揭露就該信託孳息於訂 約時已明確或可得確定之重大事項「有價證券信託契約書、 信託扣繳單位設立」，並由稽徵機關「審查認定」後作成核 課處分，則稽徵機關前之特定行政處分行為，已為上訴人信 賴之基礎，故被上訴人以行為後發布之行政法規，變更先前 行政處分，已違反信賴保護原則等語，求為判決訴願決定及 原處分（重審復查決定）均撤銷。
三、被上訴人則以：（一）上訴人雖於97年3月7日依遺產及贈與 稅法第5條之1及第10條之2規定申報贈與稅，惟本件基於實 質課稅原則，就上訴人實際贈與系爭股利之事實，依同法第 4條第2項規定核課贈與稅，並非依據同法第5條之1規定，無 同法第24條之1規定之適用，是核課期間應自贈與行為發生 後所規定申報期間屆滿之翌日起算5年。本件受託人係於97 年8月21日交付系爭信託孳息予受益人中之廖耕彬及廖娟娟 ，是上訴人應於97年9月20日前就該贈與孳息差額向被上訴 人辦理申報，核課期間應自97年9月21日起算5年至102年9月 20日止屆滿，系爭贈與稅繳款書既於102年8月15日合法送達 在案，自未逾稅捐稽徵法第21條及第22條規定之核課期間。 （二）稅捐稽徵法第21條第2項規定「另發現應徵之稅捐」 ，依本院58年判字第31號判例及本院92年5月份庭長法官聯 席會議決議，只須其事實不在行政救濟（即復查、訴願、行 政訴訟，但不包括原核定）裁量範圍內者均屬之。上訴人所 為贈與稅申報，雖經被上訴人依其申報予以核定，惟未經行 政救濟程序，嗣被上訴人查得上訴人實際係將其訂約時已明 確或可得確定之盈餘為贈與，並非就信託存續期間所生之孳 息為贈與，被上訴人自得就該「另發現應徵之稅捐」予以補 徵。（三）財政部100年5月6日令釋係就委託人訂約時已明 確或可得確定之盈餘，藉信託形式為贈與者，明釋應依實質 課稅原則課稅，並闡明遺產及贈與稅法第4條規定於上開情 形如何正確適用所為之解釋，非對同法第5條之1及第10條之 2規定之漏洞所為填補，其旨在說明法條真意，使條文能正 確使用，無創設或變更法律之效力，並未違反法律保留原則 及稅捐稽徵法第1條之1第1項規定。（四）上訴人申報贈與 稅時，並未揭露系爭股利於訂約時已明確或可得確定之重大
事項，致被上訴人依其提供之申報資料作成課稅處分，嗣被 上訴人發現上訴人假藉信託之法律形式，以掩飾贈與系爭股 利之行為，其違反稅法誠實申報繳納稅款之義務，難謂有正 當合理之信賴值得保護等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴 人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人 於97年2月13日與其子廖耕彬訂立系爭1年期股票孳息他益信 託契約，將所持有美律公司股票280萬股作為信託財產，並 以其子女廖耕彬、廖耕囯、廖娜娜及廖娟娟為信託期間孳息 受益人。然美律公司代表人廖祿立為上訴人之兄，屬上訴人 二親等旁系血親，且上訴人及其配偶廖麗美為美律公司之董 事及股東，持股比例分別為該公司排名第3名及第4名。又美 律公司於96年4月至97年1月均自行結算上月營收情形，其每 月合併營收約在7億元左右，累計合併營收均直線上升，並 公開公告於公司網站，而上訴人與其配偶廖麗美均於97年2 月13日分別與廖耕彬、廖耕囯簽訂孳息他益之信託契約，並 於同日將持有股票移轉予受託人。是上訴人應在系爭信託契 約訂立時，即已知悉美律公司之營運狀況、經營成果及盈餘 分配情形。另上訴人及其胞兄廖祿立（即美律公司代表人） 占董事會6席中之2席，衡情應對於美律公司之盈餘分配決議 案，具有決定或一定程度掌控能力。是雖美律公司董事會係 於97年3月21日決議通過96年度盈餘分配案，晚於簽訂本件 孳息他益之信託契約之時間，與財政部100年5月6日令釋： 「……委託人經由股東會、董事會等會議資料知悉……」所 指之情形有別；惟上訴人為美律公司之董事，核與該令釋： 「……委託人對被投資公司之盈餘分配具有控制權……」之 情形則相符。故上訴人訂立系爭信託契約之目的，僅在利用 信託之法律形式，將贈與標的「股利」轉換成僅按信託標的 時價與現值差額課徵之「信託孳息」，使得原本存在之稅負 因此得以大幅減少，而規避贈與稅負，顯已符合本院103年 度5月份第2次庭長法官聯席會議決議之意旨，應認上訴人所 為係屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與行為，而非同 法第5條之1第1項因信託視為贈與之行為，依實質課稅原則 ，本件即應以受益人廖耕彬及廖娟娟於97年8月21日實際收 取之現金股利8,388,800元及3,595,200元，核認屬上訴人之 實質贈與物，並依同法第10條規定核課贈與稅。上訴人主張 被上訴人所為之補稅處分已違反行政程序法第36條、第43條 及稅捐稽徵法第12條之1第4項有關行政機關應負調查及舉證 責任之規定，乃屬上訴人個人主觀之認知，並非可採。（二 ）稅捐稽徵法第1條之1之適用，須財政部就相同租稅爭議，
曾先後發布不同之解釋函令，且後發布之解釋函令有「變更 」已發布解釋函令之法令見解為前提。而財政部100年5月6 日令釋，僅係闡述遺產及贈與稅法第4條之規定，核屬財政 部為闡明法規原意所為之釋示，其與法律規定之本旨，並無 違悖，且依司法院釋字第287號解釋，應自法規生效之日起 有其適用。財政部100年5月6日令釋旨在說明法條真意，使 條文能正確使用，並無創設或變更法律之效力，亦無變更已 發布解釋函令之法令見解且不利於納稅義務人，自未有違法 律保留原則及稅捐稽徵法第1條之1第1項規定。（三）再贈 與稅之課徵可減低藉財產贈與以分散所得之誘因，故贈與稅 具有輔助所得稅之功能，而為所得稅之補充稅，故應參酌所 得稅之性質，採取收付實現制，是該條文中所稱「經他人允 受而生效力」，應係指允諾並收受而言，為要物契約之性質 ，與民法第406條所規定之贈與係屬諾成契約即有所不同。 上訴人係於97年8月21日交付信託孳息予受益人中之廖耕彬 及廖娟娟，依上開說明，該時點即已發生應課徵贈與稅之事 實，上訴人應於贈與行為發生後30日內辦理贈與稅之申報， 是自申報期間屆滿之翌日97年9月21日起算5年，計至102年9 月20日始屆滿5年核課期間。而本件既經被上訴人於102年8 月15日檢送97年度贈與稅繳款書在案，自未逾稅捐稽徵法第 21條及第22條規定之核課期間。（四）本件信託行為之贈與 稅，雖經上訴人於97年3月7日辦理贈與稅申報並由被上訴人 審理核定贈與稅在案，惟上訴人於該申報中，並未揭露關於 系爭信託契約訂立後，美律公司於97年3月21日召開董事會 ，為96年度盈餘分配案作成分配盈餘之決議，每股分配現金 股利4.28元等重大事項，且上訴人既係藉系爭信託契約以規 避贈與稅，其信賴不值得保護。又上訴人原係依遺產及贈與 稅法第5條之1及第10條之2規定，就信託存續期間所生之孳 息為贈與稅之申報，雖經被上訴人依其申報予以核定，惟嗣 後經被上訴人查得實情乃上訴人將訂約時已明確或可得確定 之盈餘藉信託形式贈與受益人者，而發生逃漏贈與稅之事實 ，認定本件另發現有應徵之贈與稅，於核課期間內依稅捐稽 徵法第21條第2項前段之規定，再核定上訴人97年度贈與總 額及應納稅額，自無上訴人所指稱有違信賴保護原則等語， 判決駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：
（一）按「依第5條之1規定應課徵贈與稅之權利，其價值之計算 ，依左列規定估定之：……二、享有孳息以外信託利益之 權利者，該信託利益為金錢時，以信託金額按贈與時起至 受益時止之期間，依贈與時郵政儲金匯業局1年期定期儲
金固定利率複利折算現值計算之；信託利益為金錢以外之 財產時，以贈與時信託財產之時價，按贈與時起至受益時 止之期間，依贈與時郵政儲金匯業局1年期定期儲金固定 利率複利折算現值計算之。三、享有孳息部分信託利益之 權利者，以信託金額或贈與時信託財產之時價，減除依前 款規定所計算之價值後之餘額為準。……」遺產及贈與稅 法第10條之2第2款及第3款前段固分別定有明文，惟因依 信託法第1條規定，該法所稱信託，係指「委託人將財產 權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之 利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」而 遺產及贈與稅法第5條之1「信託契約明定信託利益之全部 或一部之受益人為非委託人者，視為委託人將享有信託利 益之權利贈與該受益人，依本法規定，課徵贈與稅。…… 」之規定，復係因信託法之制定而增訂，加以上述遺產及 贈與稅法第10條之2關於應課徵贈與稅標的之價值計算， 係本於稽徵便宜、節省徵納雙方勞費等意旨，採取擬制法 律效果之立法政策而為。是受益人雖於信託契約訂立後， 形式上有取自受託人之利益，然該利益若實質上非屬信託 契約訂立後，受託人本於信託本旨管理或處分信託財產所 生之利益，則受益人此利益之取得，即與遺產及贈與稅法 第5條之1及第10條之2之規定無涉。加以「涉及租稅事項 之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神依各該法律之 立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之 。」業經司法院釋字第420號解釋在案，另「課稅構成要 件事實實現時，其課稅應以實質經濟事實關係及利益歸屬 ，暨課稅法律之立法目的為依據，始合於稅捐稽徵法第12 條之1第1、2項所規定實質課稅之公平原則。納稅義務人 將股票交付信託，簽訂『本金自益、孳息他益』信託契約 ，其中以信託契約訂立時確定或可得確定之股利（股息、 紅利）為他益信託之標的，由受託人於股利發放後交付受 益人，因該股利並非受託人本於信託法所規範管理或處分 信託股票之信託本旨而孳生，與遺產及贈與稅法第5條之1 第1項係針對信託法規定之信託而為『視為贈與』規範之 意旨不合。觀其經濟實質，乃納稅義務人將該股利贈與受 益人而假受託人之手以實現，並因於受益人受領時始該當 遺產及贈與稅法第4條第2項所規定『他人允受』之要件， 而成立該條項規定之贈與，故稽徵機關依遺產及贈與稅法 第4條第2項及第10條計徵贈與稅，並無不合。至納稅義務 人上開行為涉有租稅規避情事者，亦應調整依遺產及贈與 稅法第4條第2項及第10條計徵贈與稅，自不待言。」復經
本院103年度5月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。（二）經查：
１、本件上訴人係於97年2月13日與其子廖耕彬訂立系爭1年期股 票孳息他益信託契約，將所持有美律公司股票280萬股作為 信託財產，並以其子女廖耕彬、廖耕囯、廖娜娜及廖娟娟為 信託孳息受益人。及美律公司代表人廖祿立為上訴人之兄， 上訴人及其配偶廖麗美為美律公司之董事及股東，持股比例 分別為該公司排名第3名及第4名。而美律公司於96年4月至 97年1月均自行結算上月營收情形，其每月合併營收約在7億 元左右，累計合併營收均直線上升，並上訴人與其配偶廖麗 美均於97年2月13日分別與廖耕彬、廖耕囯簽訂孳息他益之 信託契約。暨受託人就美律公司分配之系爭股利（每股現金 股利4.28元）係於97年8月21日分別交付前述受益人中之廖 耕彬及廖娟娟現金各8,388,800元、3,595,200元（按，美律 公司97年度所分配者應全屬現金股利，原判決載為分配「股 票股利及現金股利」，核屬誤載），且信託之280萬股美律 公司股票係於信託期間屆滿前之97年10月28日匯出等情，為 原審依調查證據之辯論結果所依法確定之事實。準此，上訴 人及其兄廖祿立固僅占美律公司董事中之兩名席位；然依上 訴人之兄廖祿立係屬董事長之地位，並如上訴人所自承，上 訴人與其兄廖祿立之股份係佔所有董事之63.87%，即於董事 中屬具有多數股權者，則其等於董事會中自有相當之影響力 。尤其，股利之盈餘分配案雖係經董事會提議及股東會決議 之程序為之，然董事會提案之形成，通常仍係公司管理階層 之發動。是徵諸美律公司於96年度有高額之營收，並系爭信 託契約係97年2月13日之訂立時點，即距96年度結束已1個多 月餘，而距系爭股利分配案之董事會97年3月21日亦僅1個月 餘等時間關連，則原判決認美律公司於97年間為股利之盈餘 分配一事為上訴人所預見，即非無據。並得認上訴人可預見 該分配之盈餘係遠高於遺產及贈與稅法第10條之2所規定之 定期儲金利率。上訴人於系爭信託契約於97年2月13日訂定 時既已得預見美律公司於97年間有高於遺產及贈與稅法第10 條之2所規定定期儲金利率之盈餘，則再佐以上述上訴人係 與其配偶廖麗美同時各以其子為受託人簽訂孳息他益之信託 契約，並系爭信託股票於系爭股利經受託人交付廖耕彬及廖 娟娟後，即於信託期間屆滿前匯出，暨嗣後實際取得系爭股 利者與系爭信託契約約定之受益人及受益比例有別等情，足 知系爭信託契約不僅係上訴人為規避贈與系爭股利之高額贈 與稅所為有計畫之行為，且上訴人實際所為者係另一以系爭 股利為贈與標的、以廖耕彬及廖娟娟為受贈人之贈與契約，
至於系爭信託契約之訂立則僅係為藉信託契約之外形，而得 按遺產及贈與稅法第5條之1及第10條之2規定降低納稅義務 之目的而為。是原判決認應按上訴人本件行為之實質，即依 遺產及贈與稅法第4條第2項及第10條計徵贈與稅，即無不合 。至原判決認本件該當遺產及贈與稅法第4條第2項規定要件 之論述中，縱有未臻妥適者，亦因與判決結論無影響，雖上 訴意旨以：上訴人訂定系爭信託契約時點早於美律公司召開 董事會之時點，難謂上訴人訂定系爭信託契約時已知悉美律 公司分配股利之實際情形。且董事會決議是依席位計票，雖 有持股佔所有董事之63.87%情事，亦僅2票，而無法操縱董 事會云云，指摘原判決之認定違法，尚無可採。２、又「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人 ，經他人允受而生效力之行為。」為遺產及贈與稅法第4條 第2項所明定。系爭信託契約雖係於97年2月13日訂定，然觀 卷附系爭信託契約，其上雖委託人及受託人之署名，然無受 益人本於「允受」之意旨所為之署名及記載。加以上訴人之 使廖耕彬及廖娟娟取得系爭股利之行為，其性質並非遺產及 贈與稅法第5條之1規定之信託贈與，而係構成同法第4條第2 項之贈與一節，已詳如上述，是系爭股利之如何該當遺產及 贈與稅法第4條第2項規定之贈與要件，即與系爭信託契約無 必然關涉。再上述遺產及贈與稅法第4條第2項規定雖與民法 第406條：「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產 無償給與他方，他方允受之契約。」之文字未盡相同，然其 等均須具備受贈人「允受」要件，暨均對贈與之「債權行為 」為規範之本質則相同。至本件則因於系爭股利實際交付廖 耕彬及廖娟娟前，尚無從認定廖耕彬及廖娟娟前已允受系爭 股利之贈與，而至廖耕彬及廖娟娟實際受領系爭股利時已得 認廖耕彬及廖娟娟「有允受之意思」，即贈與之諾成契約始 行成立。而此亦係上述本院決議所稱：「並因於受益人受領 時始該當遺產及贈與稅法第4條第2項所規定『他人允受』之 要件」等語之意旨。是被上訴人按廖耕彬及廖娟娟實際受領 系爭股利時為遺產及贈與稅法第4條第2項所規定贈與之成立 時，並據以核算核課贈與稅之核課期間之結論，即無不合。 至原判決以遺產及贈與稅法第4條第2項規定係就要物契約為 贈與稅之核課，該條項所稱「經他人允受而生效力」係指允 諾並收受等，作為論斷系爭贈與稅核課未逾核課期間之理由 ，雖未臻妥適，然其認系爭贈與稅核課未逾核課期間之結論 ，既無不合。故雖上訴意旨以遺產及贈與稅法第4條第2項所 規定「允受」係指「同意接受」之意思表示而非實際交付云 云，指摘原判決違法，原判決仍應維持。
３、再本件係因上訴人行為之實質係該當遺產及贈與稅法第4條 第2項所規定「贈與」要件，而認應依同法第10條規定核算 贈與財產之價值，而非適用同法第10條之2規定。至上訴人 之行為是否該當遺產及贈與稅法第4條第2項所規定「贈與」 要件，則屬事實認定及依所認定之事實為構成要件涵攝之問 題。換言之，系爭贈與稅之核課並非以財政部100年5月6日 令釋為依據，亦即無此令釋之援引，亦於原處分之適法性無 影響。故雖原判決援引財政部100年5月6日令釋為論據暨原 判決據此所為論斷，有所未洽，亦因與判決結論無影響，原 判決仍應維持。而上訴意旨針對財政部100年5月6日令釋之 爭議，及執法務部101年8月29日法律字第10103106270號函 關於財政部100年5月6日令釋之意見所為之指摘，本院亦無 再予論究之必要。又本件贈與稅之核課核係針對上訴人於97 年8月21日贈與廖耕彬及廖娟娟系爭股利之事實而為，尚與 被上訴人原憑系爭信託契約依遺產及贈與稅法第5條之1及第 10條之2所為贈與稅核定有別，故上訴人自難據被上訴人原 依遺產及贈與稅法第5條之1及第10條之2所為之核定，為其 有信賴基礎之爭執。加以原判決亦就本件因屬租稅規避而不 合信賴值得保護一節，依調查證據之辯論結果予以論斷在案 ，尚無不合。另遺產及贈與稅法雖於其第5條之1及第10條之 2為關於他益信託行為如何核課贈與稅之規範，然個案是否 應適用此等規定為贈與稅之核課，仍須視個案事實具體認定 。尚非形式上有他益信託契約之訂定，即當然應適用遺產及 贈與稅法第5條之1及第10條之2規定為贈與稅之核課，而此 即係依所認定之事實適用實質課稅原則之當然解釋，並不生 是否違反租稅法定主義之問題。此外，上訴意旨之指摘無非 係就原審之證據取捨及事實認定事項再執其主觀意旨泛為原 判決理由不備之爭議，亦無足取。
（三）綜上所述，上訴人之主張均無可採，原判決將訴願決定及 原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。 上訴論旨，仍執詞指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無 理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 6 月 11 日 最高行政法院第六庭
審判長法官 林 茂 權
法官 吳 東 都
法官 姜 素 娥
法官 許 金 釵
法官 楊 惠 欽
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 6 月 11 日 書記官 張 雅 琴
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