臺北高等行政法院判決
100年度訴字第1821號
101年8月30日辯論終結
原 告 浩鑫股份有限公司
代 表 人 余宏輝（董事長）
訴訟代理人 連元龍 律師
張人志 律師
周逸濱 律師
被 告 財政部臺北關稅局
代 表 人 陳錫霖（局長）住同上
訴訟代理人 程炳燿
蔡家慶
上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國100 年8 月
26日台財訴字第10000119600 號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
本件被告代表人曾瑞育於訴訟進行中變更為陳錫霖，茲據被 告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應 予准許。
二、事實概要：
原告於民國（下同）99年7 月29日委由立天行通運股份有限 公司（下稱立天行公司）向被告報運出口貨物2 批（出口報 單號碼：第CA/99/107/70057 號及第CA/99/107/70058 號， 下稱A 、B 報單），原申報A 報單貨物計229 項、離岸價格 為USD931,925.79 ，B 報單貨物計194 項、離岸價格為USD7 30,504.38 ，業經按C1（免審免驗）方式通關放行在案。嗣 原告主張因立天行公司電腦系統出錯致申報錯誤，於99年12 月24日出具出口報單修改申請書（收文日期12月28日），申 請將A 報單項數修改為33項、離岸價格修改為USD200,224. 10，將B 報單項數修改為196 項（由A 報單第34-229項移列 ，原申報194 項為重複申報註銷）、離岸價格修改為USD731 ,701.70 ，被告以該錯誤經核並非出於筆誤、誤繕、漏列或 其他顯然錯誤所致，與行為時進出口報單申報事項更正作業 辦法（下稱報單更正作業辦法）第2 條第1 項不合，乃以10 0 年2 月9 日北普出字第1001003540號及第1001003542號函 復，否准其申請，原告不服，經提起訴願遭駁回，遂提起本
件行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠原告於99年7 月29日經由桃園國際機場空運出口乙批貨物至 巴西，因報關業者之疏失，除將當日出口之貨物以A 報單申 報出口外，誤將原告實際上已於99年7 月15日經由海運以出 口報單號碼第AT99/2961/6503號（下稱C 報單）報關出口至 巴西之貨物，重複於99年7 月29日以B 報單報關出口，此由 99 年7月15日以海運（基隆）報關出口之C 報單明細，及99 年7 月29日以空運（桃園）報關出口之B 報單明細，可見B 報單所申報出口INVOICE NO.63079之貨物，實際上已於99年 7 月15 日 以海運及C 報單申報出口。詳言之，C 報單內載 2 筆INVOICE NO.63078及63079 ，其中重複申報之INVOICE NO.63079貨物列於編號第34至227 項，合計194 項貨物，核 與B 報單上所列之194 項貨物之名稱、規格、數量完全相同 ，至於離岸價格則依出口當日外幣匯率申報為新台幣，B 報 單申報時匯率為32.09 ，而C 報單申報時匯率為32.14 ，故 二者離岸價格有所差異。本件重複申報之B 報單，係因報關 業者疏失所導致之錯誤，符合報單更正作業辦法第2 條規定 ，應為註銷。
㈡本案2 批貨物應係指INVOICE NO.63407及63408 上所載2 批 貨物，同時於99年7 月29日以空運出口，此2 批貨物明細資 料，全部已於A 報單中申報，有該出口報單之「貨物名稱、 品質、規格」欄所列合計229 項次可資比對，並非2 件不同 之出口行為。至於同日申報之B 報單，所申報之貨物係重複 申報，此係因貨物運送代理人誤提供予空運報關行，致其誤 將原告於99年7 月15日海運出口之貨物，重複於空運出口之 B 報單申報出口，此為報關行之疏失，致有此錯誤產生，故 有註銷重複申報之B 報單之必要。又原告於99年7 月29日以 空運出口之貨物，與99年7 月15日海運出口之貨物，均係出 貨給巴西同一客戶POSITIVO INFORMATION S.A. ，而香港商 威達國際貨運承攬有限公司（下稱威達公司）即為該客戶委 託之貨物運送代理人，威達公司先於99年7 月15日委託海運 報關業者利東報關行報運出口貨物，嗣於99年7 月28日委託 空運報關業者立天行公司以空運出口貨物，因趕文件倉促， 威達公司誤將海運已出口之INVOICE NO.63079貨物明細提供 予立天行公司，該公司雖於當日1 小時內（7 月28日18時19 分）發現文件給錯，並即時向立天行公司以E-MAIL更正出口 貨物為INVOICE NO.63407及63408 ，惟立天行公司卻將INVO ICE NO.63407及63408 之貨物明細資料合併申報於A 報單內 ，而將威達公司先前誤提供由利東報關行申報海運出口之貨
物資料（INVOICE NO.63079之C 報單），誤申報於B 報單內 ，由於二批海運及空運出口報單均為C1免審免驗單，且威達 公司於99年7 月29日以電子郵件提供出口報單資料供原告確 認時，原告對於郵件中所附先前已由海運出口之INVOICE NO.63079貨物資料，認為係該公司誤傳，未予置理。只核對 該INVOICE NO.63407及63408 空運出口貨物正確無誤，即回 覆威達公司，威達公司亦未發覺申報錯誤及時更正，隨即通 知立天行公司連線報關出口，而海關也因C1報單程序已經完 成致無法申請更正，此即海運報單資料會涉入空運報關業者 立天行公司申報系統中之原因，有威達公司及立天行公司出 具之說明及其當時往來之E-MAIL可稽，並經立天行公司楊曉 軍、威達公司游惠美證實疏誤在案。
㈢對照B 報單及INVOICE NO.63079之發票與裝箱單，其貨物名 稱、項次、數量、規格及價格均相同，且INVOICE NO.63079 之發票與裝箱單，均載明日期為99年7 月15日，並以海運出 口，而非99年7 月29日以空運出口，可證INVOICE NO.63079 貨物確已於99年7 月15日以C 報單申報海運出口，而非以B 報單申報空運出口。又依C 報單貨櫃FCIU 0000000之貨運提 單，除載明該貨櫃載運之貨物為INVOICE NO.63079外，其所 載明之貨物名稱、數量、重量，均與B 報單之內容相同，足 見B報 單所申報之貨物，確實為貨櫃FCIU0000000 之貨物（ 即INVOICE NO.63079），但該批貨物既已於99年7 月15日以 C 報單第34-227項申報海運出口，B 報單之申報自與事實不 符，有更正註銷之必要。至於離岸價格不同，係因C 報單出 口之貨物計有2 筆即INVOICE NO.63078與63079 ，且該提單 係由威達公司於貨物結關交付運送及船公司確實開船後掣發 ，交付正本予原告憑單向銀行辦理押匯，再經由銀行交給客 戶憑單提貨，如貨物未曾出口，威達公司不可能開立提單， 銀行也不可能審核通過並代客戶付款予原告，客戶更無法提 領貨物，可見該提單為真正，INVOICE NO.63079之貨物確實 已由海運出口。
㈣對照空運提貨單TPEW000344及TPEW000347所載內容僅見INVO ICE NO.63047及63048，而無B報單所申報之INVOICE NO.630 79貨物；且系爭空運出口貨物係經由美國芝加哥轉運站到巴 西，由芝加哥轉運貨物代理人開立轉運提單000000000000及 000000000000亦僅記載貨物為INVOICE NO.63407及63408 ； 又由受貨人即原告客戶POSITIVO INFORMATICA S.A. 通知威 達公司向巴西海關申請之貨物進口證明，將巴西幣換算上開 空運提貨單之貨物價格為美元，其總額與A 報單申報之出口 貨物價格相同，亦與INVOICE NO.63407與63408 之貨物相加
價格一致，並佐以巴西進口報單及進口貨物證明之主、分提 單號等文件，及99年7 月29日海關出口進倉及銷艙紀錄等， 均足見原告於99年7 月29日出口至巴西之貨物，確僅有A 報 單之INVOICE NO.63407與63408 等229 項貨物，並無B 報單 申報之INVOICE N0.63079等194 項貨物。 ㈤A報單所申報之貨物雖為INVOICE NO.63407、63408，但實際 出口之貨物為INVOICE NO.63407，B 報單申報之貨物雖為IN VOICE NO.63079，但實際出口之貨物為INVOICE NO.63408， 且B 報單申報之INVOICE NO.63079，則是重複申報已出口之 C 報單第34至227 項次，此係因立天行公司與威達公司之聯 繫疏失所致。是故，原告於99年7 月29日實際出口之貨物既 僅為INVOICE NO.63407、63408 貨物，並無INVOICE NO.630 79貨物，故B 報單申報內容之全部，皆與實際出口狀況不符 ，有註銷該報單之必要。退而言之，若認註銷並非更正方法 之一種，僅能以修改報單內容為之，則既然A 報單中第34-2 29項的INVOICE NO.63408貨物，係由B 報單出口，則應將該 等項次內容自A 報單刪除並移列至B 報單申報，至於B報 單 原本申報之第1-194 項既是重複申報已出口之C 報單內容， 故該等項次亦應全部刪除，以符合正確出口事實。 ㈥關稅法與報單更正作業辦法均無規定申請更正報單時應提出 之文件種類，足見若提出文件已能證實報單有錯誤或與事實 不符者，均得申請更正，並不限於何種文件。是以，關稅法 既無明文規定財政部得就更正報單事項，轉委任關稅總局制 訂法規命令之授權，且關稅總局制訂審核更正依據表，亦非 依法定程序訂定法規命令，僅是其內部自行發布之表格，依 司法院釋字第524 號解釋，關稅總局逕自制訂審核更正依據 表，限制證明文件之種類，增加法律所無之限制，自無規範 人民之效力，顯屬無效。何況，報單更正作業辦法已於100 年4 月22日修正，不限於筆誤、誤繕、漏列或其他顯然錯誤 ，方可申請報單更正，但關稅總局制訂之審核更正依據表， 其內卻僅有審核筆誤、誤繕、漏列或其他顯然錯誤之情形， 未隨法規修改而變更，明顯背離關稅法更正之制度目的，更 顯見該審核更正依據表無適用餘地。本件原告已提出出口發 票、裝箱單、貨櫃提單、出口提單、轉運提單與驗貨許可、 進口海關證明、空運提貨單、美國轉運之驗貨許可證明與轉 運提單、巴西海關證明等文件，且立天行公司與威達公司亦 出具說明書，證實本件B 報單為渠等疏失誤報，上開文件皆 足以證明B 報單之內容確與事實不符，確有錯誤與事實不符 之情事。又課予義務訴訟之違法基準時點，係行政法院言詞 辯論終結時，而非行政機關處理程序終結時，此有最高行政
法院100 年判字第1924號判決與100 年判字第2030號判決可 稽。故本件原告請求被告作成註銷或刪除移列系爭報單之義 務，因屬課予義務訴訟，自應適用100 年4 月22日修訂後之 進出口報單申請事項更正作業辦法。準此，依關稅法第17條 第5項 及新修正報單更正作業辦法第2 條第1 項、第8 條第 1 項規定，凡出口報單之所有項目，只要有錯誤須更正或與 事實不符有變更之必要者，均得申請更正。本件B 報單既是 重複申報已出口之C 報單之內容，顯見B 報單之所有申報事 項，均為錯誤且與事實不符者，有更正之必要，原告請求更 正B 報單之所有申報事項，亦即註銷B 報單，蓋註銷本即更 正方式之一種，關稅法或報單更正作業辦法並無限制更正方 式之種類，請求註銷報單以符合事實，自無違反關稅法或報 單更正作業辦法之規定。
㈦B 報單所申報之INVOICE NO.63079貨物，早於99年7 月15日 以C 報單申報並海運出口，B 報單為重複申報已出口之貨物 。倘不註銷B 報單，反將導致99年7 月29日實際上未進艙出 口之INVOICE NO.63079貨物，卻申報空運出口並完成銷艙之 矛盾，如此才不符關稅法第17條第2 項要求申報必須符合出 口真實情況之立法意旨。實則，於註銷B 報單後被告自可依 職權調整主提單及分提單，並不會有違反關稅法第17條第2 條之矛盾，反而是未註銷B 報單，才會產生申報內容與實際 出口內容不符之矛盾，故原告請求註銷申報錯誤之B 報單， 完全符合關稅法第17條之要件與目的。
㈧原告提出之巴西進口報單無巴西海關章戳，乃屬正常，此由 我國之出口報單上亦無海關章戳可明。且進口報單上均有巴 西POSITIVO INFORMATICA S.A. 之用印，內容與經巴西海關 章戳之海關證明完全相符，並與本件貨物發票、裝箱單、空 運提單、芝加哥轉運提單等文件一致，足見該巴西進口報單 與本案出口報單為同批貨物。又芝加哥轉運提單號碼已於巴 西進口報單上載明，且轉運提單之貨物、重量、金額與發票 號碼，均與巴西進口報單記載之內容相同，足以確認巴西進 口報單之貨物即是本件經由芝加哥轉運之出口貨物，實無再 提出美國海關證明之必要等情。並聲明求為判決：⒈原處分 及訴願決定均撤銷。⒉請求刪除被告A 報單第34至229 項內 容，並將刪除內容移列入被告B 報單。⒊請求刪除被告B 報 單第1 至194 項內容。
四、被告則以：
㈠C 報單第34至227 項貨物內容確與B 報單194 項內容相同， 而C報 單第34至227 項貨物內容，除其中9 項貨物離岸價格 外，與A 報單第34至229 項貨物之貨名、數量及離岸價格皆
相同，以及C 報單第1 至33項貨物內容，除其中2 項貨名外 ，各項貨名、數量及離岸價格與A 報單第1 至33項亦相同， 然原告並未據此主張A 報單部分內容亦為重複申報，故其主 張難謂有理由，況貨物內容相同並非必然是重複申報。又各 批出口貨物之貨物名稱、數量、重量及離岸價格並不具有唯 一性，無法作為證明係同批貨物之主要依據，否則亦可因C 報單第1 至33項貨物合計數量為564,450PCE，離岸價格為US D 200,224.1 元，與A 報單第1 至33項貨物合計數量及離岸 價格亦完全相同，主張A 報單第1 至33項貨物亦為重複申報 ，豈謂合理。
㈡被告雖有受理註銷報單之業務，但多為電腦重複傳輸之故， 然本案2 批貨物於出口通關時，有個別之空運提貨單，且貨 棧業者及航空公司與海關通關系統連線登載之進倉及銷艙紀 錄亦與出口報單A 報單及B 報單相符，顯為2 件不同之出口 行為。又報單更正作業辦法中，並無註銷出口報單之規定， 且現行通關實務中，每筆出口報單及每批貨物皆會對應1 組 主提單號碼及分提單號碼，註銷B 報單雖亦能達成正確申報 之目的，然將導致該組主提單號碼及分提單號碼對應之貨物 ，已載運出境並完成銷艙，但卻未申報出口之矛盾情況，故 原告請求註銷貨物已出口之B 報單，顯已違反關稅法第17條 第2項 規定。
㈢依關稅法第10、16條、第17條第2 項及貨物通關自動化實施 辦法第11、12條規定，貨物出口報關前，應經貨物輸出人及 報關業者確認文件後始進行報關，縱發票提供錯誤，致將IN VOICE NO.63047及63048 合併申報於A 報單，立天行公司依 裝箱單申報總件數時，INVOICE NO.63047之裝箱單所載件數 為7 件，INVOICE NO.63048之裝箱單所載件數則為4 件，理 應察覺2 份裝箱單合計件數應為11PLT ，與原申報總件數7P LT不符。又A 報單與B 報單原申報離岸價格合計高達USD 1, 662,430.17元，事關營業稅零稅率銷售額之申報，然原告、 報關業者及買方委託之貨物運送代理人皆未能於出口報關或 貨物出境前察覺文件有誤，致使報關時同時發生申報內容合 併及重複等情事，且在99年7 月29日貨物放行後遲至99年1 2 月28日始申請修改，難謂合理。
㈣相關通關法規並無規定必須於出口報單上填報發票號碼，出 口報單上亦無「發票號碼」欄位，如本案C1報單即未填寫發 票號碼，而於C2（文件審核）或C3（貨物查驗）方式通關時 ，海關乃是查驗出口報單所填報各項貨物內容是否與發票內 容相符，至於出口報單之「其他申報事項」欄是否填寫發票 號碼並不影響通關作業，故出口報單上之發票號碼與報單號
碼並無絕對之對應關係。巴西海關開具之貨物進口證明、芝 加哥轉運貨代開之空運提單及驗貨許可證明，僅顯示系爭2 批貨物件數與原出口報單相符，然A 、B 及C 報單均以免審 免驗（C1）方式通關放行，故海關並無任何原告原申報時所 出具之書面文件，且原告既表示系爭報單原申報貨名、數量 及離岸價格均與實際出口貨物不符，則系爭2 份出口報單已 全然喪失其完整性，故本案事實是否如原告所主張原出口報 單內容與出口貨物並不相符，且與申請更正之各項內容相符 ，被告因3 份報單均未經貨物查驗程序而無從查證，且無法 僅憑原告片面所提供之文件為書面審核而為採信。 ㈤參酌改制前行政法院62年判字第507 號、72年判字第1651號 判例意旨，本案仍宜適用行為時之報單更正作業辦法。又為 審核申請更正進、出口報單申報事項，關稅總局自得依報單 更正作業辦法第10條規定，訂有出口報單申報錯誤情形及審 核更正依據表。
㈥原告提出之巴西進口報單10/000000000及10/000000000並無 巴西海關章戳，故非屬巴西海關出具之海關證明，且因本案 A 報單及B 報單等2 批貨物先是運往美國，再轉運至巴西， 故尚需美國海關出具海關證明，方能依據主提單及分提單號 碼，確認該巴西進口報單與本案出口報單是否為同批貨物。 又主提單與分提單號碼乃由航空公司與貨運承攬業者提供， 被告並無權進行調整，且依現行一般出口貨物通關實務作業 ，1 筆報單僅能填報1 組主分號，故不同主分號合併申報亦 不可行等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。五、兩造之爭點：系爭B 報單是否為系爭C 報單所申報項次34-2 77貨物之重複申報？原告申請將A 報單項數修改為33 項 、 離岸價格修改為USD200,224.10 ，將B 報單項數修改為196 項（由A 報單第34-229項移列，原申報194 項為重複申報註 銷）、離岸價格修改為USD731,701.70 ，應否准許？六、本院之判斷：
㈠按「各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質 應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之 法規有變更者，適用新法規。」中央法規標準法第18條前段 定有明文。又「中央法規標準法第18條所稱：『處理程序』 ，係指主管機關處理人民聲請許可案件之程序而言，並不包 括行政救濟之程序在內。故主管機關受理人民聲請許可案件 ，其處理程序終結後，在行政救濟程序進行中法規有變更者 ，仍應適用實體從舊程序從新之原則處理。」最高行政法院 71年判字第1651號判例要旨參照。查本件原因事實發生於99 年7 月，原告於同年12月28日提出出口報單申請書，行為時
進出口報單申報事項更正作業辦法( 下稱系爭更正作業辦法 ) 第2 條第1 項係規定「進、出口報單申報事項有筆誤、誤 繕、漏列或其他顯然錯誤者，得由納稅義務人或貨物輸出人 檢附證明文件，向貨物進出口地海關申請更正。」嗣該條文 於100 年4 月22日修正為「進、出口報單申報事項有錯誤須 更正，或與事實不符有變更之必要者，得由納稅義務人或貨 物輸出人檢具相關證明文件，向貨物進出口地海關申請更正 。」，依上開說明，本件仍應適用行為時之規定，原告主張 應適用現行之系爭更正作業辦法第2 條第1 項，尚有未合。 ㈡次按「第1項及第2項之報單，納稅義務人或貨物輸出人得檢 附證明文件向海關申請更正。」「前三項得申請更正之項目 、期限、審核之依據、應檢附之證明文件及其他應遵行事項 之辦法，由財政部定之。」關稅法第17條第5項、第8項定有 明文。「進、出口報單申報事項有筆誤、誤繕、漏列或其他 顯然錯誤者，得由納稅義務人或貨物輸出人檢附證明文件， 向貨物進出口地海關申請更正。」「出口報單得申請更正之 項目如下：…四、離岸價格…六、貨名…七、數量、重量… …。」行為時系爭更正作業辦法第2 條第1 項、第8 條第1 項亦有明文規定。又依出口報單申報錯誤情形及審核更正依 據表第四項目「離岸價格：錯誤情形…四、其他錯誤情形。 」其審核依據「四、其他證明文件㈠輸出許可證。㈡價格證 明文件( 如信用狀、銀行水單、結匯證明書、該公司最近出 口相同貨物之報單副本等) 。」第六項目「貨名、商標、規 格或成分」第七項目「數量、重量或單位」其審核依據「㈢ 免審免驗(C1)或應審免驗(C2)報單，憑報關時檢附之文件及 其他交易往來文件或有關價格文件如：⒈如信用狀或該公司 最近出口相同貨物之報單副本。⒉國外收貨人卸貨港公證報 告或海關證明文件。」。
㈢本件原告請求刪除如附表所示A 報單第34至229 項內容，將 刪除內容移列入被告B 報單，並刪除B 報單第1 至194 項內 容，則按系爭出口報單內容記載，原告所請求更正者包括貨 名、規格、數量及離岸價格等項目，依上開規定，原告應提 出輸出許可證、價格證明文件( 如信用狀、銀行水單、結匯 證明書、該公司最近出口相同貨物之報單副本，因系爭出口 報單為免審免驗(C1)報單，可提出憑報關時檢附之文件及其 他交易往來文件或有關價格文件如：⒈如信用狀或該公司最 近出口相同貨物之報單副本。⒉國外收貨人卸貨港公證報告 或海關證明文件等。原告雖提出如附表所示系爭3 紙出口報 單、威達公司與立天行間之來往電子郵件、海運提單、押匯 文件、巴西貨物進口證明文件、巴西聯邦財政部關稅總局所
出具之進口收據空運提單及驗貨許可證明等件為證。經查： ⒈依A報單之記載，其內容物之發票號碼為63407、63408，共 143箱(CTNS)，7個棧板(PLT)，2,390.60KGM；B報單之內容 物發票號碼為63079，共87箱(CTNS)，4個棧板(PLT)，906. 20KGM(見本院卷第21-81頁)，對照巴西聯邦財政部關稅總局 所出具之進口收據( 見本院卷1 第154-155 頁、中譯文見同 卷第321-322 頁) ，其進口申報號碼10/000000000重量之記 載為2404.01KGM、進口申報號碼10/000000000重量之記載為 914.0KGM，分別與系爭A 報單、B 報單之重量相近；而發票 號碼63407 所記載之重量為1753.86KGM、發票號碼63408 所 記載之重量為538.92KGM(見原處分卷1 第124-125 頁) ，二 者之總和為2292.78KGM，亦與系爭A 報單及巴西聯邦財政部 關稅總局所出具之進口收據進口申報號碼10/000000000記載 之重量相近；系爭B 報單之重量記載906.20KGM 則與巴西聯 邦財政部關稅總局所出具之進口收據進口申報號碼10/00000 0000所記載之重量914.0KGM相近。是以，就貨物之重量而言 ，系爭A 、B 出口報單所申報之貨物重量，確實在巴西有二 筆重量相近貨物之進口記錄，倘如原告所主張系爭B 報單係 為重複申報，事實上並未有貨物出口，何以巴西聯邦財政部 關稅總局所出具之進口收據會有申報號碼10/000000000所記 載之重量914.0KGM 之貨物進口記錄？
⒉原告提出系爭C 報單據以主張系爭B 報單所申報發票號碼63 079 之貨物業於99年7 月15日由系爭C 報單申報經海運出口 。惟查，系爭B 報單於首頁左下角其他申報事項欄上方記載 發票號碼63079 ，系爭C 報單之其他申報事項欄固有發票號 碼63078+63079 之記載( 見本院卷1 第51、82頁) ，然系爭 C 報單上發票號碼之記載為人工手寫，非為電腦列印，顯係 事後補填，已難認其記載為真實；又系爭B 報單出口貨物之 稅則號別為8533.21.00.20-1 ，核與系爭C 報單出口貨物項 次第34-227之稅則號別為8473.30.00.00-6 有所不同，蓋稅 則號別係表示貨品分列其項目之排列順序，俾使各項貨品其 有固定位置並加以編號以供稅則分類及使用，納稅義務人申 報及海關核定均以其規則號別表示之，是以，稅則號別不同 即表示其貨品不同，足見系爭B 報單與C 報單項次34-227 所申報之貨物並非相同，應可認定。原告以系爭C 報單據以 主張系爭B 報單所申報之貨物前經由系爭C 報單申報出口， 系爭B 報單為重複申報一節，尚非可採。
⒊原告又主張對照系爭B 報單及發票號碼63079 之發票與裝箱 單，其貨物名稱、項次、數量、規格及價格均相同，且6307 9 之發票與裝箱單，均載明日期為99年7 月15日，並以海運
出口，可證發票號碼63079 貨物確已於99年7 月15日以C 報 單申報海運出口云云。按「海關對於連線通關之報單實施電 腦審核及抽驗，其通關方式分為下列三種：一、免審免驗通 關：免審書面文件免驗貨物放行。二、文件審核通關：審核 書面文件免驗貨物放行。三、貨物查驗通關：查驗貨物及審 核書面文件放行。」貨物通關自動化實施辦法第13條定有明 文。查系爭3 份報單所申報之貨物出口均以免審免驗（C1） 方式通關放行，即免審書面文件免驗貨物放行，故被告並未 持有任何原告原申報時所出具之書面文件，且系爭3 份報單 均未經貨物查驗程序而無從查證，被告自無法僅憑原告事後 片面所提供之發票及裝箱單上之記載而核准原告之更正申請 ，況原告所稱系爭B 報單所申報之發票號碼63079 貨物前經 由系爭C 報單申報出口，並不足採，已如前述，是以，原告 此部分之主張，並非可採。
⒋被告依前揭規定要求原告提出國外收貨人卸貨港公證報告或 海關證明文件，原告雖提出之巴西聯邦財政部關稅總局所出 具之進口收據2 紙，資為國外收貨人海關證明文件，惟查該 等進口收據上有關貨物資料之記載內容僅有進口總金額、毛 重及數量，缺乏貨物之明細，且系爭貨物之進口巴西亦採C1 方式，業經被告訴訟代理人當庭陳明在卷，且為原告所不爭 執( 見本院卷1 第184 頁、卷2 第535 頁) ，是以，上開進 口收據上雖有進口報單號碼可供比對，但因進口方式係採免 審免驗，上開進口收據尚難資為有利於原告之證明文件。 ⒌原告另主張由系爭99年7 月30日出口之艙單可知，當時原告 出口之貨物件數共11件，A 報單之貨物提單為TPEW000344， 件數為7 件，B 報單之貨物提單為TPEW000347，件數為4 件 。再對照貨物提單內容，TPEW000344提單之貨物為發票6340 7 ，TPEW000347提單之貨物為發票63408 ，並無63079 發票 之貨物，可見63079 貨物並未於該次出口，而是B 報單重複 申報63079 發票。經查，系爭貨物之出口艙單顯示，系爭A 報單分提單號碼TPEW000344，件數為7 件，B 報單分提單號 碼TPEW000347，件數為4 件( 見本院卷2 第530 頁) ，並有 華儲股份有限公司出口貨物進倉資料表可考( 見原處分卷2 第63-64 頁) ，惟分提單號碼TPEW000344、TPEW000347提單 上雖分別有發票號碼63407 、63708 之記載，然其上貨物重 量之記載分別為2404.0KGM 、914.0KGM( 見訴願卷第52-53 頁) ，核與發票號碼63407 、63408 上分別記載為1753.86K GM、538.92KGM 差異甚大，自難以出口之件數與貨物提單之 件數相符，即遽為認定發票號碼63079 之貨物未於99年7 月 30日出口。況依原告同年2 月間同樣出口至巴西之貨物所開
立之發票格式，其第10欄位為「TOTAL PACKAGES(IN WORDS ) 」即用以填寫棧板數及裝箱件數( 見本院卷2 第443 頁) ，何以原告於本案所提出之相關發票之第10欄位均變更為「 TOTAL NET WEIGHT」？被告認原告有提供資料不實之疑義， 洵非無據。
⒍至原告提出系爭貨物巴西進口商之訂單、信用狀、合作金庫 銀行匯款水單、台北富邦銀行出口結匯證實書等件為證，然 前揭各項文件係1 張信用狀，涉及3 筆訂單之付款，原告之 出貨發票共12張、匯款水單及結匯證實書或以出貨之4 張發 票為1 筆，或以出貨之2 張發票為1 筆，無從釐清系爭3 紙 報單所申報貨物之交易流程，自不足作為有利於原告之認定 。
㈣綜上，被告以原告所提出之書證均不足以證明系爭A 、B 出 口報單申報事項有筆誤、誤繕、漏列或其他顯然錯誤之情形 ，乃否准原告之申請更正，並無違誤。
七、原告又以系爭貨物係委託威達公司辦理出口事宜，威達公司 再將系爭貨物之出口報關業務委由立天行公司辦理，並請求 訊問證人即威達公司承辦人游惠美、證人即立天行公司航空 進出口業務主管楊曉軍。按「連線業者辦理連線申報時，應 依據原始真實發票、提單或其他有關資料文件，依規定正確 申報貨名、稅則號別或其他應行申報事項，製作進出口報單 、艙單或其他報關文件，利用通關網路或海關提供之網路系 統進行傳送。」「報關業者受委託辦理連線申報時，其『電 腦申報資料』與『報關有關文件』之內容必須一致。其申報 內容應先由專責報關人員進行審查無訛，並以經海關認可之 密碼或其他適當方法簽證後輸入。」貨物通關自動化實施辦 法第11條、第12條第1 項分別定有明文。準此，貨物出口報 關前，應經貨物輸出人及報關業者確認文件後始進行報關。 查證人游惠美雖到庭證稱「當時浩鑫有兩張空運的invoi- ce，一張是63407 、一張是63408 ，當時我提供給報關行立 天行把海運的63079 的這筆invoice 夾帶給立天行給他們做 報單的文件，但後來在一個小時後我發現不對，跟立天行馬 上更正，請他只要做63407 跟63408 的文件就好。但可能立 天行在做文件的是兩個不同的小姐做，文件上又把空運6340 7 、63408 作成一張，又把海運的63079 的做一張。」(見 本院卷2 第406 頁) ，然證人楊曉軍亦到庭證稱，99年7 月 29日系爭貨物送至機場進艙後，立天行公司之承辦人將原告 出口報關資料即A 報單、B 報單以電子檔方式傳送給威達公 司做最後確認，威達公司以電話通知立天行報單OK，立天行 乃將系爭A 、B 報單資料以電腦傳輸方式與海關做通關連線
(見本院卷1 第226 頁) 。則縱如證人游惠美所言，因發票 提供錯誤，但其於1 小時後即發現錯誤，馬上為更正動作， 然在立天行公司辦理電腦連線報關前，亦將系爭A 報單、B 報單以電子檔方式傳送給威達公司做最後確認，且系爭貨物 已送至機場艙儲公司，其件數為11件已甚明確，況系爭A 報 單與B 報單原申報離岸價格合計高達美金1,662,430.33元， 事關營業稅零稅率銷售額之申報，原告、承攬人及報關行均 未能於出口報關前或貨物出境前察覺文件有誤，難謂合理。 證人游惠美及楊曉軍之證詞亦不足資為有利於原告之認定。八、綜上所述，原告所訴各節均不可採，被告否准原告申請系爭 A 報單項數修改為33項、離岸價格修改為USD200,224.10 ， 將B 報單項數修改為196 項（由A 報單第34-229項移列，原 申報194 項為重複申報註銷）、離岸價格修改為USD731,701 .70 ，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告 仍執前詞，訴請撤銷，並請求刪除A 報單第34至229 項內容 ，並將刪除內容移列入B 報單，以及請求刪除B 報單第1 至 194項內容，均為無理由，應予駁回。
九、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法，經本院審酌 後認不影響本件判決之結果，爰不逐一論駁，併此敘明。十、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 9 月 19 日 臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 鍾啟煒
法 官 陳姿岑
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
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