臺北高等行政法院判決
98年度訴字第02400號
99年1月21日辯論終結
原 告 益登科技股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 林瑞彬律師
陳惠明會計師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同上
訴訟代理人 丙○○
丁○○
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98
年9 月21日台財訴字第09800421850 號訴願決定，提起行政訴訟
，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：本件原告經營電腦及其周邊設備批發業，辦理民 國（下同）94年度營利事業所得稅結算申報，原列報各項耗 竭及攤提新臺幣（下同）9,756,784 元，經被告初查，以該 項申報中之無形資產代理產品線攤銷7,619,048 元，未能提 示相關證明文據資料供核，無從探究交易真意、與業務關聯 性及於本期所產生之收益及綜效，而得於本年度列報該項費 用，且非屬營業權範疇，亦未取得法定享有年數，乃否准認 列，核定各項耗竭及攤提為2,137,736 元，應補稅額為1,90 4,762 元。原告不服，申請復查，經被告以98年6 月2 日財 北國稅法一字第0980209501號復查決定書（下稱原處分）駁 回，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行 政訴訟。
二、本件原告起訴主張下列各情，並聲明求為判決：訴願決定、 原處分均撤銷。
（一）原告94年度營利事業所得稅結算申報，於各項耗竭及攤提 項下申報代理產品線權利金支出7,619,048 元，被告否准 原告於94年度及其以後年度攤折該權利金支出。惟系爭購 買產品線權利金確係因取得新產品線代理權而發生之實際 必要支出，符合營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則 ）第87條規定，且該產品線所產生之相關收入亦已認列且 依法課稅，依行為時所得稅法第24條揭櫫之收入與成本、 費用配合原則，原告應得申報該權利金支出。
１、原告為專業之電子零組件代理商，為拓展產品多元性、提 供完整之產業供應鏈，於94年間向非屬關係人之碩望科技 股份有限公司（下稱碩望科技公司）購買其代理之部分產 品線，該產品線並已依約完成移轉，並無被告所述無從探 究交易真意及與業務關聯性之情事。
（1）原告成立於85年係國內專業電子零組件代理商中之翹楚， 主要經營業務為代理銷售半導體零組件，產品種類大致可 分為多媒體產品、可攜式產品、有線及無線通訊產品暨光 電產品暨消費性電子產品等，主要銷售對象為國內、外電 子產品之製造商。因原告所處行業特性所需，精確掌握市 場和產品的需求變化與發展趨勢，並不斷取得、開發完整 及多樣之產品代理線，係爭取客戶訂單及增加產品銷售之 關鍵因素。目前原告已開發並取得之主要代理線包括Akus tica、AMD(Embedded) 、AuthenTec 、Broadcom、BroadL ight、Cavium、Genesis 、NuCore、NVIDIA、NXP 、OKI 、Silicon Labs. 、Spansion、STMicroelectronics及Wa vesat 等重量級廠商，所代理品牌為業界一時之選。然為 求產品之多樣性與完整性以滿足客戶一次購足（One-Stop Shopping）之便利，原告除自行積極與上游供應商洽談新 產品線之代理合約外，亦透過購買其他代理商所代理之產 品線以快速增加產品之多樣性及完整性。
（2）原告乃於94年8 月18日與另一以液晶面板相關電子零組件 為主要經銷業務之代理商－碩望科技公司簽署代理產品移 轉意向書，並約定碩望科技公司需移轉其所代理之主要產 品線即①碩頡科技股份有限公司（Beyond Innovation Te chnology Co.,Ltd. 下稱BITEK 公司）有關面板用變頻器 及LED 驅動器產品、②群創光電股份有限公司（下稱群創 INNOLUX 公司）有關中小尺寸面板產品及③Sigmatel公司 有關MP3 晶片組之產品暨相關經營團隊及該產品線之存貨 ，除其中存貨讓售價款依碩望科技公司之帳面淨值另行約 定給付外，原告需支付碩望科技公司產品線移轉（即①、 ②及③三項產品代理權加上經營團隊）之價金7,619,048 元（合約價金8,000,000 元/1.05 營業稅＝7,619,048 元 ）。碩望科技公司承諾與代理產品線原廠協商於94年9 月 完成前揭產品線之移轉，碩望科技公司已依約完成，而相 關經營團隊共計37名員工，除其中10員因個人生涯發展規 劃而未到職外，其餘27員均已於94年9 月初到職（移轉人 員名單、聘雇合約及勞工保險卡）；另碩望科技公司有關 該產品線之存貨（移轉存貨明細及統一發票）亦已完成移 轉，故原告依約給付該產品線之移轉價金，碩望科技公司
亦已開立統一發票申報納稅，且該發票之品名欄已詳實載 明出售標的為「代理產品線」。
（3）綜上，系爭費用確係原告為拓展業務而購買產品代理線之 必要支出，若未取得上述產品代理線則原告自無從銷售前 揭產品線之相關產品以創造收益，是以其為經營本業之必 要費用至灼，並無所得稅法第38條及查核準則第62條所揭 「經營本業及附屬業務以外之相關費用」之情事，且碩望 科技公司並非原告之關係企業，雙方交易價金之合理性無 庸置疑，然被告逕以無從探究交易真意及與業務關聯性等 理由予以剔除實未充分審酌本案事實背景所致，被告原處 分顯有行政程序法第43條未斟酌全部陳述與證據之違法。 ２、系爭購買產品代理線權利金支出符合查核準則第87條及行 為時所得稅法第24條所揭櫫之「收入與成本、費用配合原 則」。
（1）按「一、權利金支出，應依契約或其他相關證明文件核實 認定。…四、權利金支出憑證如下：（一）支付國內廠商 者，應有統一發票及契約證明；」及「營利事業所得之計 算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐 後之純益額為所得額。」，分別為查核準則第87條及行為 時所得稅法第24條第1 項所明揭。本件原告原申報於各項 耗竭及攤提項下列報購買產品線代理權之權利金支出時已 檢附代理產品線移轉意向書及碩望科技公司所開立之統一 發票供核，符合查核準則第87條有關權利金支出之列支規 定。另因原告電子零組件通路行業特性所致，一般而言， 與供應商所簽訂之代理合約，合約期間約為1 至2 年，約 定期滿雙方若無異議得自動展延，故代理商與供應商間存 在不確定之合作風險，是以原告支付碩望科技公司產品線 代理權之權利金雖無法合理估計該代理權之預期有效期間 ，惟該代理權之取得於系爭年度已帶來超過該支付權利金 成本之效益，因而於94年度申報時即以當期費用列支應屬 合理，如被告認該權利金之支付不應申報於各項耗竭及攤 提項下，被告本可依職權轉列為其他費用之權利金項下， 而不應逕行剔除。
（2）又行為時所得稅法第24條第1 項之規定為「收入與成本、 費用配合原則」之體現，以達核實及公平課稅之目的。蓋 依法納稅乃憲法第19條賦予公民之義務，其手段則是透過 各項稅法之具體規定而得參與私人財產增益之分配，綜觀 近代國家營運所需財源莫不因此而得穩固。惟財產增益之 發生須先有投入而後方有產出，該等資本市場之因果關係 具體反應在「收入與成本、費用配合原則」，蓋營利事業
所得稅是根據行為時所得稅法第24條第1 項辦理，方能貫 徹收入與成本、費用配合原則並正確計算損益。以本件為 例，原告因支付代理權移轉權利金7,619,048 元而取得碩 望科技公司移轉之BITEK 公司、INNOLUX 公司及Sigmatel 公司等產品線後方得於94年度代理銷售該產品線相關產品 並創造銷貨收入及銷貨成本分別高達88,533,553元及72,7 56,828元，該產品銷售收入已於系爭年度依法辦理申報課 稅，且被告對系爭年度營業收入總額之核定並未進行其他 調整，故原告因取得該產品線所增加之收入業已實現，其 於94年度已淨增加所得15,776,725元，該增加之所得額已 遠高於取得該產品線所實際支付之相關權利金支出7,619, 048 元，是以被告不應否准該權利金支出之認列，以使原 告取得該產品線之收入（銷貨收入）與成本（銷貨成本） 、費用（權利金支出）得互相配合且使盈虧之計算臻於正 確，以達行為時所得稅法第24條第1 項所揭櫫之收入與成 本、費用配合原則。
３、綜上，原告支付碩望科技公司產品代理線移轉權利金確屬 經營本業所發生之必要支出，且交易雙方已履行相關權利 與義務，是以該權利金支出確屬已實現且符合前揭所得稅 等相關法令之規定，依同法所揭櫫之「收入與成本、費用 配合原則」，該取得產品線代理權之權利金支出應得認列 。又若被告逕行將系爭費用調整剔除，將造成一方面課徵 所得人（碩望科技公司）稅捐；另一方面卻否准買受人（ 原告）費用抵扣而有租稅衡平原則之違反。
（二）又本件原告已提示代理產品線移轉意向書、移轉人員名單 及聘雇合約、存貨移轉明細及購買發票、代理權購買發票 、BITEK 公司及Sigmatel公司之代理權移轉證明書、Sigm atel公司代理權合約等文件，其中代理權移轉證明書已證 明所移轉產品線之廠商同意碩望科技公司移轉產品線代理 權予原告所有，另依原告有關該三家公司產品線之進銷貨 明細益加證明原告確已取得該產品線之代理權無訛，依稅 捐稽徵法第12條之1 「稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利 益之歸屬與享有為依據」所揭櫫之實質課稅原則，原告雖 未與Sigmatel公司以外之廠商簽訂書面代理合約，然自前 開事證亦可知，原告如未支付碩望公司前述支出，亦不可 能獲得如原告之代理產品線94年度銷貨明細所示之銷貨收 入，類似科技產品長期訂貨協議本非必然依法也並非一定 簽訂書面契約。被告亦可由相關事實證據核實認定系爭交 易確實存在，惟被告卻僅以原告迄未提示系爭代理權之證
明為由否准認列，其所執理由顯與實質課稅原則及證據法 則相違。況「當事人互相表示意思一致者，無論其為明示 或默示，契約即為成立。當事人對於必要之點，意思一致 ，而對於非必要之點，未經表示意思者，推定其契約為成 立，關於該非必要之點，當事人意思不一致時，法院應依 其事件之性質定之。」為民法第153 條所明揭，故契約內 容之成立僅需交易雙方意思表示合致即已成立，並不以書 面為要件。是以基於私法自治原則，原告與碩望科技公司 既已簽定意向書，縱然未於該意向書中載明「若干代理產 品線」係指BITEK 公司、Sigmatel公司及群創INNOLU X公 司等公司之產品線，該契約於私法上之效力並未受影響， 且本件交易雙方事後對於產品線之內容亦無歧異且所移轉 產品線代理權之廠商亦實際提供相關產品予原告代理銷售 ，可知交易雙方對於代理權移轉對象之意思表示並無二致 。然被告卻以該意向書未詳實載明代理產品線之內容而質 疑系爭交易之真偽，被告之推論顯有違民法第153 條之立 法意旨。
（三）另按「營利事業與經銷商簽訂契約，向經銷商收取經銷貨 品之權利金及保證金，其中權利金部分，應依法開立統一 發票報繳營業稅及營利事業所得稅。…」為財政部67年8 月11日台財稅第35416 號函所明揭。依前揭函釋意旨，經 銷商取得經銷商品權利所支付之對價亦為權利金支出之範 疇，並非如被告所述僅有使用他人之「專利權、商標權、 秘密方法、及各種特許權利」而支付之對價始有權利金支 出之適用，故被告之見解顯有限縮所得稅法第8 條第6 款 有關權利金所得認定之虞，且有違前揭財政部67年8 月11 日台財稅第35416 號函釋之意旨。是以原告為取得產品線 代理權所支付之對價，究其性質與前揭經銷商為取得經銷 權所支付之對價並無二致，該支付取得產品線代理權之對 價依查核準則第87條規定以權利金費用列支亦無違誤。又 若被告認為取得該產品線之權利金效益及於以後年度，則 系爭費用亦為預付權利金而得於以後年度攤銷為費用。而 因原告所處行業特性所致，系爭產品線代理權之權利金無 法合理估計其預期有效期間，惟因系爭年度當期已申報增 加來自於該代理權之淨收益達15,776,725元，而於94年度 申報時即以當期費用列支實屬合理；若被告認為原告於94 年度將上開系爭權利金悉數認列為費用仍有不妥，則該系 爭支出亦應轉列為預付權利金，且因該產品代理權所代理 之商品皆屬電子產品，而電子產品生命週期甚短，故該預 付權利金必有折損問題，是以被告基於愛心辦稅之立場，
亦應同意原告攤銷方法而於未來各年度予以攤折認列，不 應逕行予以全數剔除。
（四）按所得稅法第60條係針對營利事業無形資產之「估價方法 」所為之規定，此由該條文之立法理由即明白揭示立法目 的為「明定無形資產之估價方法，以資劃一明確」可知， 故所得稅法第60條所欲規範之無形資產應不限於所列示之 「營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權」，且 查核準則第96條第3 項之規定亦肯認無形資產之種類除所 得稅法第60條所例示之「營業權、商標權、著作權、專利 權及各種特許權」外，尚包括該條文未例示之商譽亦屬之 ，足見所得稅法第60條乃屬對無形資產之估價及攤折所為 之概括規定，非屬無形資產種類列舉之限制規定，是以被 告以系爭購買產品線之權利金支出非屬所得稅法第60條所 揭「營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權」即 不適用攤折規定，顯與該條文之立法意旨相違。另財政部 67年4 月4 日台財稅字第32167 號函及32189 號函，則係 分別規範以未取得專利權之專門技術估價投資及使用未經 核准登記之專利權秘密方法所支付代價不適用攤折之規定 ，與系爭交易為原告支付價金購買產品線代理權之性質迥 異，是被告以前揭函釋否准原告認列系爭權利金支出，其 認事用法顯有違誤。被告有關「該產品線之出讓權利非所 得稅法第60條所列舉無形資產範圍，亦未取得專利權或特 許權而無法定享有年數，不符所得稅法第60條、財政部67 年4 月4 日台財稅第32167 號及32189 號函，不予攤折」 之核定理由，實有違前揭法令及函釋意旨。
（五）退萬步言，若被告不認同原告以權利金列報系爭取得產品 線代理權之支出，則是項支出至少仍應得申報為其他無形 資產及營業權依法攤折或申報為其他費用，被告不應逕行 調整剔除。
１、該支出符合財務會計準則公報第37號有關無形資產之定義 ，依查核準則第2 條規定，該無形資產亦應得攤折認列。 （1）按財務會計準則公報第37號「無形資產之會計處理準則」 （下稱第37號公報）第8 段規定略以「…該等無形資產常 見之項目（以下稱無形項目），例如電腦軟體、專利權、 著作權、電影動畫、客戶名單、擔保貸款服務權、漁業權 、進口配額、特許權、顧客或供應商關係、顧客忠誠度、 市場佔有率及行銷權。…」，可鑑無形資產之種類並不僅 限於所得稅法第60條所例示之營業權、商標權、著作權、 專利權及各種特許權等項目，顧客或供應商關係亦屬其中 ；另查核準則第2 條規定略以「營利事業之會計事項，應
參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報 等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時 ，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業 升級條例…應於申報書內自行調整之。」，是以，營利事 業相關財務會計處理，仍應符合財務會計相關規定，於申 報營利事業所得稅時再依相關法令調整之，合先敘明。 （2）原告支付產品線代理權移轉權利金，究其性質實與第37號 公報第8 項所述之「顧客或供應商關係」相符，且該支出 具備可辨認性（可分離出售或由合約約定產生）、可被企 業控制性（透過交易取得）及具有未來經濟效益（產生銷 售商品之經濟效益）之特點，亦應符該公報規定而得認列 為無形資產，至於辦理營利事業所得稅結算申報時，因該 無形資產符合查核準則第96條有關「出價取得」之規定， 依法得攤折認列為費用。是若被告不認同原告於94年度即 以權利金支出列報該取得產品線代理權之成本，亦應准許 原告將該權利金帳列其他無形資產項下，並於其有效年限 內予以攤銷（按原告產業特性所致，其有效期間應為1-2 年），而非逕行調整剔除。
（3）此外，該公報第15項後段即明揭「反之，企業透過交換交 易（非屬企業合併之一部分）取得無合約之顧客關係，即 使無法定權利保護顧客關係，亦可作為企業能控制自顧客 關係所產生之預期未來經濟效益之證據。因該交換交易亦 可證明該顧客關係可分離，故該等顧客關係符合無形資產 之定義。」，是以顧客或供應商關係斷非如原告所主張不 得認列為無形資產。尤甚者，縱若被告仍認該顧客及供應 商關係不符無形資產之定義，惟依據第37號公報第9 項後 段規定「若一無形項目不符合無形資產之定義，該無形項 目相關之取得或內部發展支出均宜於發生時認列為費用… 」，則系爭產品線代理權移轉支出亦得以當期費用列支（ 應列為權利金支出）。
２、該支出符合營業權之定義，依所得稅法第60條規定，該營 業權應得攤折認列。按經濟部76年1 月10日函規定略以「 查公司法第十三條第一項之立法原意在於避免公司轉投資 比率偏高，致影響公司股本之穩固，本案OO公司以營業權 （包括商標各種產品能透過行銷通路網行銷權之權利及各 有關事業部等市場佔有率之有形利益）及商譽作價轉投資 ，無上述之顧慮…」，合先敘明。復按所得稅法及查核準 則皆未對「營業權」之範圍為相關規範與解釋，而原告支 付價款取得產品代理權之行為究其交易實質與上揭經濟部 函釋中所述之「透過行銷通路網行銷之權利」相符。是以
若被告不認同原告於94年度即以權利金支出列報該取得產 品線代理權之成本，則至少應認可原告以上述營業權之概 念列報該取得成本並以10年為計算攤折之基礎，而非逕行 調整減除。
３、退萬步言，系爭取得代理產品線之權利金支出確為原告為 經營本業所實際支付之代價，依查核準則第103 條規定， 該支出至少應得於其他費用或損失項下列支。
（1）按「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及 各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各種罰鍰 ，不得列為費用或損失。」、「經營本業及附屬業務以外 之費用及損失，不得列為費用或損失。」及「一、公會會 費及不屬於以上各條之費用，皆為其他費用或損失。…三 、其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明文件者 外，為統一發票或普通收據。」分別為所得稅法第38條、 查核準則第62條及第103 條所明揭。蓋因商業經營環境千 變萬化，其可能發生之相關支出性質本非所得稅等相關法 令所能逐一詳列，故查核準則第5 章費用類之查核、第一 節通則即明揭經營本業及附屬業務以外之費用及損失不得 認列，換言之若屬經營本業及附屬業務所需之費用且依查 核準則第67條規定取得相關原始憑證者，即符合費用列支 之要件。是以查核準則第103 條爰規定有非屬於查核準則 第71條至第102 條規定之費用及損失者，得以其他費用或 損失列支，合先敘明。
（2）原告為一電子零組件代理商，為擴展產品之多樣性及完整 性，為拓展產品多元性及完整性以滿足客戶一次購足之便 利實為所屬產業經營競爭所必須，如同連鎖賣場或百貨公 司，若其所銷售商品種類有限，則如何能滿足消費者至賣 場或百貨公司之多元購物需求。故原告除自行與上游供應 商洽談產品代理權外，透過購買其他代理商之產品線實為 快速增加產品多樣性及完整性之最有效方法，是原告乃向 碩望科技公司購買其所代理之部分產品線，此確為原告經 營所必須，而原告向碩望科技公司購買其所代理之產品線 並支付相關費用，該購買產品線代理權支出確為原告為經 營本業所實際負擔之費用，且原告已依規定取得碩望科技 公司開立之統一發票並提示代理權移轉意向書等相關證明 文件供佐。若被告仍認其不符查核準則第87條有關權利金 支出之規定，亦否准原告以其他無形資產及營業權攤折， 則原告至少應得依查核準則第103 條之規定，將該取得產 品線代理權之支出以其他費用或損失列支。依代理產品線 移轉意向書之約定內容，原告支付系爭代理權移轉權利金
以取得碩望科技公司主要之產品代理線（即BITEK 公司、 群創INNOLUX 公司及Sigmatel公司）、該產品線之相關經 營團隊，另有關存貨則另外計價移轉未包括於代理權移轉 權利金中，且嗣後原告確實取得該產品代理線、相關經營 團隊已至原告公司任職且存貨亦已移轉，系爭交易性質至 為明確，實無原告所質疑無從探舊交易真意之情事。（六）再者，依代理產品線移轉意向書之約定內容及原告所陳述 之交易事實，本件實為原告取得碩望科技公司代理產品線 之交易業臻明確，而被告僅因Sigmatel公司所出具之代理 權移轉證明書載有「合併」用語即誤解系爭交易背景為原 告合併碩望科技公司實與事實不符。有關Sigmatel公司所 出具之代理權移轉證明書有關「Merger（合併）」之用語 ，原告認為其應係Sigmatel誤解系爭交易所致，此觀諸另 一廠商BITEK 公司之代理權移轉證明書並未說明其為「合 併」可證；另「Merger（合併）」原文之含義除合併外， 亦包括取得某一權利（可能為部門或本案之產品線代理權 ），是以Sigmatel公司回覆原告之代理權移轉證明雖載有 「Merger（合併）」用語，然其應係指原告取得碩望科技 公司產品線代理權之行為，而非指兩者之合併行為。另經 查詢公司登記主管機關經濟部所維護之「工商登記資料公 示查詢系統」，碩望科技公司截至98年12月29日止仍為核 准設立狀態；另依營業登記主管機關財政部所維護之「營 業登記資料公示查詢系統」，該公司截至98年12月29日仍 正常營業中。若如被告認定系爭案件屬原告與碩望科技公 司之合併行為，則何以碩望科技公司自94年與原告合併後 已逾近4 年而仍未辦理解散。且原告經查詢碩望科技公司 於網際網路上之公司網址，其所維護之網路亦正常使用， 足證碩望科技公司仍正常營業中而未與原告合併而消滅。 按「…三、合併：指依本法或其他法律規定參與之公司全 部消滅，由新成立之公司概括承受消滅公司之全部權利義 務；或參與之其中一公司存續，由存續公司概括承受消滅 公司之全部權利義務，並以存續或新設公司之股份、現金 或其他財產作為對價之行為。…」，為企業併購法第4條 所明揭，依該條文有關「合併」之名詞解釋，其意旨為「 合併」須有涉及參與合併之公司消滅。然本件原告及碩望 科技公司截至98年12月29日皆仍正常營業，碩望科技公司 亦從來未成為原告之關係人，足證被告絕無任何證據可認 定原告與碩望科技公司間有合併行為而可主張本件應適用 與合併相關之稅務法令。
（七）再按「六、分割：指公司依本法或其他法律規定將其得獨
立營運之一部或全部之營業讓與既存或新設之他公司，作 為既存公司或新設公司發行新股予該公司或該公司股東對 價之行為。…」為企業併購法第4 條所明揭，依該條文有 關「分割」之名詞解釋，其屬分割則既存公司或新設公司 需發行新股予被分割公司或該公司股東作為對價。然本件 原告並非發行新股予碩望科技公司或其股東，而係支付現 金以取得碩望科技公司之BITEK 公司、群創INNOLUX 公司 及Sigmatel公司之產品代理權、該代理權相關經營團隊暨 存貨，是以本件顯非企業併購法所規範之分割案件，自無 規定應備妥被告所稱鑑價報告等相關證明文件，且原告與 碩望科技公司非屬關係人，雙方及於商業利益所訂之交易 價格，被告應予尊重。
（八）系爭購買產品代理線權利金支出於財務會計處理當期已費 用化列支，且原告系爭年度之財務報告業經會計師簽證並 出具無保留意見，足證上開財務會計處理應符合相關財務 會計準則公報規定，其當期損益足以允當表達系爭年度之 經營成果，按「營利事業之會計事項，應參照商業會計法 、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產 生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與 所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進 產業升級條例施行細則、營利事業所得稅不合常規移轉訂 價查核準則、本準則及有關法令規定未符者，應於申報書 內自行調整之。」為查核準則第2 條所明揭。觀其規定意 旨，營利事業財務會計處理應依財務會計相關準則辦理以 產生財務所得額，至於申報營利事業所得稅時再就其中與 所得稅相關法令規定不符者予以調整，以產生課稅所得。 原告系爭權利金支出之認列符合相關財務會計準則規範， 於辦理結算申報時亦符合查核準則第87條之規定，則依上 開查核準則第2 條規定意旨，原告依法應得列報系爭支出 ，而不應另為調整。退步言，如因原告申報為各項耗竭及 攤提而不應適用查核準則第87條規定，惟依同準則第96條 規定僅列舉特定項目之攤提年限，未列舉者亦未規定其不 得攤提，是以原告帳載金額亦未與稅法規定不符，是以依 查核準則第2 條規定，被告應採財務所得認列，（九）由碩望科技公司之網際網頁公司資訊可知，於移轉產品代 理線後其已無BITEK 公司及Sigmatel公司之產品代理權， 足證系爭交易確有產品線代理權移轉之事實，而INNOLUX 公司部分原告雖未取得碩望科技公司與該廠商之移轉協議 ，原告亦與碩望科技公司均有部分群創INNOLUX 公司之產 品代理權。因原告行業特性所致所取得之產品代理權一般
而言皆屬特定區域、特定產品線之獨家代理權，然一般實 務而言，上游供應商為保留銷售彈性及避免代理權過度集 中，通常不會明文約定獨家代理之事實，然系爭支出確使 原告取得產品代理權且得以銷售商品獲益，並未因其未明 文約定獨家代理則所支付之代理權移轉權利金即無經濟效 益。退萬步言，原告認為本件為單純購買產品線代理權並 支付相關權利金之交易，其與原告與上游供應商洽談並自 行開發新產品代理線並無二致，原告同需負擔尋找熟習新 取得產品線相關產品之技術人員或投入成本訓練現有員工 熟習新產品以推廣銷售，若此原告可能需負擔遠大於系爭 權利金支出之成本以達直接購入代理權之效果，如上開開 發代理權之相關費用因與業務相關而得以費用認列，則系 爭支出同為拓展經營之必要費用，豈有剔除不予認列之理 。綜上所述，系爭產品線移轉權利金7,619,048 元係原告 經營本業所必須支付之費用，且於系爭年度已為原告創造 15,776,725元之利潤依據收入與成本、費用配合原則應得 於取得年度認列為權利金費用或以其他無形資產、營業權 依法攤折，抑或認列為其他費用或損失。
三、被告則以下列各語置辯，並聲明駁回原告之訴。（一）按「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：一、 …六、專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權 利，因在中華民國境內供他人使用所取得之權利金。」、 「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「營業權 、商標權、著作權、專利權及各種特許權等，均限以出價 取得者為資產。…攤折額以其成本照左列攤折年數按年平 均計算之，…：一、營業權以10年為計算攤折之標準。二 、著作權以15年為計算攤折之標準。三、商標權、專利權 及其他各種特許權等，可依其取得後法定享有之年數為計 算攤折之標準。」為行為時所得稅法第8 條第6 款、第24 條第1 項及第60條所明定。次按「一、權利金支出，應依 契約或其他相關證明文件核實認定。但契約或其他相關證 明文件約定金額，超出一般常規者，除經提出正當理由外 ，不予認定。二、有關生產製造技術之權利金支出，應於 契約有效期間內按期攤折，並列為製造費用。」為查核準 則87條第1 、2 款所規定。又「依所得稅法60條第2 項第 3 款規定，專利權以取得後法定享有之年數為計算攤折之 標準。本案依外國人投資條例及華僑回國投資條例規定， 以專門技術作價投資，如為未取得專利權之專門技術，即 無法定享有年數可作為計算攤折之依據，應無前開有關攤
折規定之適用。」、「所得稅法第60條所稱之專利權，應 以依照專利法規定，經主管官署核准登記者，始能提列攤 折額。本案貴公司使用未經核准登記取得專利權之秘密方 法，所支付之代價，核與前開規定不符，不得援用專利權 攤折之規定辦理。」、「營利事業與經銷商簽訂契約，向 經銷商收取經銷貨品之權利金及保證金，其中權利金部分 ，應依法開立統一發票報繳營業稅及營利事業所得稅。至 於收取保證金部分，應開立收款憑證依法繳納印花稅；但 如非營業收入性質，即非課徵營業稅及營利事業所得稅範 圍，嗣後經銷商之進貨未達約定標準而沒收其保證金時， 因該項沒收之保證金係基於營業行為所取得，應依法開立 統一發票，報繳營業稅併合併計算營利事業所得稅。」為 財政部67年4 月4 日台財稅第32167 號函及32189 號函、 67年8 月11日台財稅第35416 號函所明釋。（二）本件原告94年度列報各項耗竭及攤提9,756,784 元，被告 以其中無形資產代理產品線攤銷7,619,048 元，原告無法 提示相關證明文據資料供核，無從探究交易真意，且非屬 營業權範疇，亦未取得法定享有年數，乃否准認列，核定 本期各項耗竭及攤提為2,137,736 元。惟依原告提示之代 理產品線移轉意向書所載，原告與碩望科技公司協議取得 該公司主要代理產品線相關經營團隊及存貨等，惟意向書 僅記載「若干代理產品線」，未明定代理產品線內容，亦 無訂定如原告主張之BITEK 公司、Sigmatel公司及INNOLU X 公司）代理權移轉情事，原告迄未提示系爭代理權證明 ，致無從審酌。又依原告提示與Sigmatel公司之往來信件 顯示，系爭交易係原告與碩望科技公司進行合併之行為。 按交易性質不同其法令適用自屬有別，系爭交易性質原告 既未能釐清，法令無從適用。原告主張原核定與財政部67 年8 月11日台財稅第35416 號函之意旨相違，按前揭函釋 「營利事業與經銷商簽訂契約，向經銷商收取經銷貨品之 權利金及保證金，其中權利金部分，應依法開立統一發票 報繳營業稅及營利事業所得稅。」係經銷商取得經銷權之 法律規範，非關本件，且系爭支出未取得代理權證明已如 前述，系爭交易性質原告既未能釐清，法令無從適用。（三）按「9.前段（第8 段）所述之無形項目並非均符合本公報 之無形資產定義，…11. 可辨認性係指符合下列條件之一 ：（1 ）無形資產係可分攤，亦即無形資產可與企業分離 並個別或隨相關合約、資產或負債出售、移轉、授權、租 賃或交換。…14. 企業可能擁有具備專業技能之團隊，並 能辯認員工經訓練後技能之提升所產生未來經濟效益，亦
可能預期員工將繼續提供專業技能與企業。惟企業通常無 法充分控制該團隊及其訓練所產生之未來經濟效益，故此 類項目不符合無形資產之定義。…15. 企業可能擁有顧客 族群或市場佔有率並致力於建立顧客關係及顧客忠誠度， 而預期顧客將持續與企業進行交易。但缺乏法定權力之保 護或其他控制方式，企業通常無法充分控制顧客關係與顧 客忠誠度等項目所產生之預期經濟效益，致使該等項目（ 例如顧客族群、市場佔有率、顧客關係、顧客忠誠度）不 符合無形資產定義。反之，企業透過交易（非屬企業合併 之一部分）取得無合約關係，即使無法定權利保護顧客關 係，亦可作為企業能控制自顧客關係所產生之預期未來經 濟效益之證據。因該交換交易亦可證明該顧客關係係可分 離，故該等顧客關係符合無形資產之定義。」為第37號公 報第9 、11、14及15段所規定。原告主張援引第37號公報 第15段所述之「顧客或供應商關係」，得認列為無形資產 云云，惟依原告提示之代理產品線移轉意向書所載，原告 與碩望科技公司協議取得該公司主要代理產品線相關經營 團隊及存貨等，尚無所稱之「顧客關係」，又依原告提示 與Sigmatel公司之往來信件顯示，系爭交易係原告與碩望 科技公司進行合併之行為，即非第37號公號所規範無形資
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