⑴陳顥仁為品榮公司之商業負責人，潘美慧為品榮公司之經辦 會計人員，其等就填製不實薪資扣繳憑單，以不實單據使大 師會計師事務所製作不實財務報表之犯行，有犯意聯絡及行 為分擔，應論以共同正犯。
⑵潘美慧雖不具品榮公司負責人之身分，然其與品榮公司負責 人陳顥仁共犯公司負責人以詐術逃漏稅捐部分，屬無身分或 特定關係之人與有身分特定關係之人共同實施，依刑法第31 條第1項規定，仍應論以共同正犯。
⑶陳顥仁、潘美慧利用不知情之大師會計師事務所人員，製作 品榮公司之不實財務報表及逃漏稅捐，均為間接正犯。 4.罪數關係：
⑴各項稅捐申報，於各期申報完畢，即已結束，以期數作為認 定逃漏稅捐次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、 論理上，似難以認定逃漏各期稅捐，可以符合接續犯之行為 概念（最高法院101年度台上字第4362號判決意旨參照）。 是品榮公司就營利事業所得稅部分，既須於「每年」5月1日 起至5月31日止，向主管稽徵機關結算申報上一年度之稅額 ，則就歷次逃漏所得稅額之情況，自應以「年度」作為認定 逃漏稅額次數之計算基準。
⑵陳顥仁、潘美慧於「各年度」持不實填製之統一發票、扣繳 憑單，使財務報表發生不實結果，進而填載營利事業所得稅 結算申報書之行為，主觀上均係為達使品榮公司得以逃漏稅 捐之同一目的，客觀上亦有行為局部重疊，不可分割之一致 性及事理上之關聯性，應整體視為一行為較為合理。 ⑶依上，陳顥仁、潘美慧就品榮公司：
①105年度營利事業所得稅部分，係犯利用不正當方法致使財務 報表發生不實結果罪（該年度並無不實之薪資扣繳憑單，雖 有財務報表不實之情形，然因品榮公司虧損而尚未發生逃漏 稅捐之結果，詳見下述六不另為無罪部分）。
②就106、107年度營利事業所得稅部分，均係以一行為觸犯利 用不正當方法致使財務報表發生不實結果罪、公司負責人為 納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，以及行使業務登載不實準文 書罪，應依刑法第55條前段之規定，從一重之利用不正當方 法致使財務報表發生不實結果罪處斷。
③就108年填製、透過網路申報不實薪資扣繳憑單部分（於109 年5月品榮公司申報108年營利事業所得稅前，本案即遭查獲 ，卷內亦無證據可認陳顥仁、潘美慧於該年度亦有利用不正 當方法致使財務報表發生不實結果或逃漏營利事業所得稅之 行為），則係犯刑法第216條、第215條、第220條第2項之行 使業務登載不實準文書罪。
⑷陳顥仁、潘美慧就前開①至③不同年度之犯行，犯意各別、行 為互殊，均應予分論併罰。
㈤陳顥仁、潘美慧就事實欄㈠、㈡、㈢所犯各罪之犯行，犯意各別 、行為互殊，亦均應予分論併罰。
四、科刑：
㈠爰以行為人之責任為基礎，審酌陳顥仁為品榮公司之實際負 責人，並為品榮公司之唯一股東，卻未思合法正當經營公司 ，竟以未據實開立統一發票、開立不實薪資扣繳憑單等方式 ，非法逃漏品榮公司之營業稅、營利事業所得稅；潘美慧則 為品榮公司經辦會計之人員，對於會計法規本應嫻熟，負有 為品榮公司誠實開立統一發票、製作相關帳務之義務，卻因 有經濟壓力希望保有品榮公司之工作，而依公司負責人之指 示，為品榮公司製作不實會計憑證、薪資扣繳憑單。又陳顥 仁、潘美慧以提供不實資料予會計師事務所之方式，使品榮 公司財務報表發生不實之結果，非法逃漏品榮公司之營業稅 、營利事業所得稅，影響業務上登載文書之可信度，嚴重損 害稅捐機關對於租稅管理之正確性、公平性與國家賦稅收入 ，所為皆顯有不該。惟審酌陳顥仁於本院審理中已坦承犯行 ，潘美慧於最初之警詢、偵查及本院審理中亦始終坦承犯行 並配合調查，陳顥仁復於品榮公司111年2月17日解散後，將 稅捐機關核定本案逃漏之營業稅、營利事業所得稅之稅額、 罰鍰如數繳納完畢（見訴卷㈡第351至355頁，訴卷㈢第21、21 1至237頁），足認其等尚可正視自身之錯誤，犯後態度良好 。再衡以本案逃漏營業稅、營利事業所得稅之數額非低，陳 顥仁過往素行尚可，自述大學畢業之智識程度、以往係經營 品榮公司之經歷、經濟狀況小康、尚須扶養1名未成年子女 之家庭生活狀況等一切情狀（見訴卷㈢第95至95、195至196 頁）；潘美慧過往素行良好，自述五專畢業之智識程度、以 往係擔任品榮公司會計、從事過廢五金行業之經歷、經濟狀 況小康、無人須其扶養、須照顧罹病配偶之家庭生活狀況等 一切情狀（見訴卷㈢第105、195至197頁），各量處如主文所 示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。 ㈡定應執行刑：
1.數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依下列各款定其應執行者： 五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合 併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年，刑法第51條第5 款分別定有明文。又因刑罰之科處，應以行為人之責任為基 礎，考量人之生命有限，刑罰對被告造成之痛苦程度，係以 刑度增加而生加乘效果，而非等比方式增加，如以實質累加 方式執行，刑責恐將偏重過苛，不符現代刑事政策及刑罰之
社會功能，故透過定應執行刑程式，採限制加重原則，授權 法官綜合斟酌被告犯罪行為之不法與罪責程度、各罪彼此間 之關聯性（例如數罪犯罪時間、空間、各行為所侵害法益之 專屬性或同一性、數罪對法益侵害之加重效應等）、數罪所 反應被告人格特性與傾向、對被告施以矯正之必要性等，妥 適裁量最終具體應實現之刑罰，以符罪責相當之要求（最高 法院105年度台抗字第626號裁定意旨參照）。 2.審酌陳顥仁、潘美慧所犯各間，類型犯罪、行為態樣、犯罪 動機大多類同，責任非難重複程度較高，及考量各罪之間隔 期間約數年、罪數所反應之被告人格特性、對法益侵害之加 重效應、刑罰經濟與罪責相當原則，暨各罪之原定刑期、定 應執行刑之外部性界限及內部性界限等各節為整體非難之評 價，定其應執行之刑如主文所示，並諭知易科罰金之折算標 準。
㈢緩刑之宣告
1.現代刑法在刑罰制裁之實現上，傾向採取多元而有彈性之因 應方式，對行為人所處刑罰執行與否，多以刑罰對於行為人 之矯正及改過向善作用而定。倘認行為人有以監禁加以矯正 之必要，固須入監服刑；如認行為人對於社會規範之認知及 行為控制能力並無重大偏離，僅因偶發犯罪，執行刑罰對其 效用不大，祇須為刑罰宣示之警示作用，即為已足，此時即 非不得延緩其刑之執行，並藉違反緩刑規定將入監執行之心 理強制作用，謀求行為人自發性之矯正及改過向善。而行為 人是否有改過向善之可能性及執行刑罰之必要性，係由法院 為綜合之審酌考量，並就審酌考量所得而為預測性之判斷， 但當有客觀情狀顯示預測有誤時，亦非全無補救之道，法院 仍得在一定之條件下，依刑法第75條、第75條之1規定撤銷 緩刑，使行為人執行其應執行之刑，以符正義（最高法院10 6年度台上字第1867號判決意旨參照）。
2.經查，陳顥仁、潘美慧前均未曾因故意犯罪受有期徒刑以上 刑之宣告，有其等之臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽 ，一時失慮致罹刑典後，潘美慧於犯後始終坦承犯行，陳顥 仁亦於審判中坦承犯行，並將稅捐機關已核定本案逃漏之營 業稅、營利事業所得稅之稅額、罰鍰如數繳納完畢，堪認其 等應有面對自身錯誤而悔悟之心，對社會規範之認知尚無重 大偏離。是以，本院認陳顥仁、潘美慧經此偵審程序及刑之 宣告之教訓，應能知所警惕，對其所處之刑均以暫不執行為 適當，爰依刑法第74條第1項第1款規定，均宣告緩刑3年。 3.然斟酌陳顥仁、潘美慧所為，使品榮公司逃稅營業稅、營利 事業所得稅之數額非低，時間亦非短暫，顯然欠缺守法信念
，為促使其日後重視法治，避免再度犯罪，並填補其犯行對 法秩序造成之破壞，應課予一定條件之緩刑負擔，令其能從 中記取教訓，促其遷善自新，爰依刑法第74條第2項第5款及 第8款規定，附命陳顥仁、潘美慧應於本案判決確定後2年內 向檢察官指定之政府機關、政府機構、行政法人、社區或其 他符合公益目的之機構或團體，分別提供80、40小時之義務 勞務，及接受法治教育2場次之緩刑負擔，並依刑法第93條 第1項第2款規定，諭知其等於緩刑期間付保護管束，俾予適 當追蹤及輔導，以符緩刑之目的及收緩刑之實效。倘陳顥仁 、潘美慧違反上開所定負擔情節重大，足認原宣告之緩刑難 收其預期效果，而有執行刑罰之必要，依刑法第75條之1第1 項第4款規定，得撤銷緩刑之宣告，併予敘明。五、不宣告沒收：
㈠犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。但有特別規定者， 依其規定；犯罪行為人以外之自然人、法人或非法人團體， 因犯罪行為人為他人實行違法行為，他人因而取得犯罪所得 者，亦同；宣告前二條之沒收或追徵，有過苛之虞、欠缺刑 法上之重要性、犯罪所得價值低微，或為維持受宣告人生活 條件之必要者，得不宣告或酌減之，刑法第38條之1第1項、 第2項第3款、第38條之2第2項分別定有明文。 ㈡經查，品榮公司因陳顥仁、潘美慧之本案犯行，逃漏106之營 業稅19萬89元、107年之營業稅20萬331元、108年1月至8月 之營業稅11萬6822元，以及106年之營利事業所得稅55萬2元 、未分配盈餘26萬5276元、107年度之營利事業所得稅39萬6 92元、未分配盈餘7萬4125元，固屬陳顥仁、潘美慧為品榮 公司實行違法行為因而取得之不法所得，本應依刑法第38條 之1第2項第3款規定向品榮公司宣告沒收（起訴書記載依刑 法第38條第1項前段規定向陳顥仁、潘美慧宣告沒收，尚有 誤會，併此敘明）。惟審酌公法上之稅捐債權具有優先性， 稅捐核課處分並得由稅捐稽徵機關移送由法務部行政執行署 所屬行政執行處就義務人之財產執行，有稅捐稽徵法第6條 、行政執行法第42條第1 項、第11條第1項規定可參，足見 國家就品榮公司上開稅捐債權，已具有強制力與執行之效力 ，尚須避免犯罪利得沒收與稅捐追繳之給付義務同時存在而 造成雙重負擔。佐以陳顥仁於本案言詞辯論終結前，除108 年之營業稅尚未經稅捐機關核定而未繳納外，其餘本案逃漏 之營業稅、營利事業所得稅之稅額、罰鍰，均已全數繳納完 畢等情，業如前述，本院因認如仍對品榮公司予以沒收，有 重複負擔及過苛之虞，依刑法第38條之2 第3 項之規定，不 予宣告沒收、追徵。
六、不另為無罪諭知部分
㈠公訴意旨另以：陳顥仁、潘美慧均明知品榮公司105年之實際 營業收入為5960萬1815元，為讓品榮公司逃漏各該年度營利 事業所得稅，潘美慧除基於幫助品榮公司逃漏營利事業所得 稅之犯意外，另共同基於不實填製財務報表之犯意聯絡：先 分別於106年之同年度5月前某日，在品榮公司虛偽填製不實 品榮公司資產負債表；復於106年5月間，持包含前述不實品 榮公司資產負債表、員工扣繳憑單等文件在內之相關營利事 業所得稅結算申報資料，向稅捐機關申報品榮公司105年度 營利事業所得稅而據以行使，藉此詐術手段，致使或幫助品 榮公司逃漏105年度營利事業所得稅254萬9284元，因認陳顥 仁就此部分另涉犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之 公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，潘美慧則另涉 犯稅捐稽徵法第43條之幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪嫌 等語。
㈡稅捐稽徵法第41條之罪係結果犯，故無處罰未遂犯之規定， 必以發生逃漏稅捐之結果為成立要件，如未發生逃漏稅捐之 結果者，仍不得論以該罪（最高法院70年度台上字第2842號 、73年度台上字第614號判決意旨參照）。所謂未發生逃漏 稅捐之結果，係指納稅義務人雖有施用詐術等非法方法，但 其稅負尚未達於起徵點，因而未發生逃漏稅捐之結果，或該 納稅義務人依法應採定額、定率核稅，無論其如何申報，均 與應納稅款完全無關者而言（最高法院88年度台上字第3631 號判決意旨參照）。
㈢經查，品榮公司於105年度，雖有因陳顥仁、潘美慧利用不正 當方法致使財務報表發生不實結果，而發生漏報營業收入13 萬4931元、傭金收入178萬8422元、其他收入4000元，總計 漏報所得額192萬7353元之情形，然因仍有營業淨利虧損152 萬8705元、非營業損失及費用總額30萬914元，最終課稅所 得額仍為負3萬6502元，亦即加計陳顥仁、潘美慧漏報之所 得額後，核定所得額仍無應納稅額等情，有臺北國稅局大安 分局111年4月7日財北國稅大安0000000000號（見訴卷㈡第47 1至474頁）、申報核定通知書暨調整法令及依據說明書、裁 處書（見訴卷㈢第15至17頁）在卷可證，足認陳顥仁、潘美 慧此部分雖有為品榮公司逃漏營利事業所得稅之犯意，然因 品榮公司105年度之營利事業所得稅應納稅額為0，無從發生 逃漏稅捐之結果，而與稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41 條、第43條之構成要件不符。
㈣從而，陳顥仁、潘美慧所為，尚不構成稅捐稽徵法第47條第1 項第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅
捐罪，或同法第43條之幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪， 此部分本應為陳顥仁、潘美慧無罪之諭知，惟因公訴意旨認 此部分若有罪，與前開有罪之共同利用不正當方法致使財務 報表發生不實結果罪部分，有想像競合犯之裁判上一罪關係 ，爰不另為無罪之諭知。
乙、無罪部分
一、公訴意旨另以：被告吳震煌（下稱吳震煌）為陳顥仁之舅舅 ，並因借貸大筆資金予陳顥仁及品榮公司，實際上亦有參與 負責該公司部分業務經營，吳震煌明知品榮公司就交易行為 (期間自105年1月1日起至108年8月31日止)，應如實逐筆開 立屬於會計憑證之統一發票，詎吳震煌為使其與陳顥仁負責 經營之品榮公司逃漏前述期間各期營業稅，竟與存有幫助品 榮公司逃漏該等營業稅犯意之潘美慧，利用前述消費顧客多 屬外籍移工，往往不會主動向品榮公司索取統一發票之機會 ，除消極漏未申報部分銷售營業額外（此部分未構成刑責） ，為避免倘若品榮公司於前述期間，未對外開立任何統一發 票，極易遭稅捐機關懷疑而展開稽查，竟又共同基於填製不 實會計憑證之犯意聯絡，分別於如附表一所示時日，在品榮 公司設址地點，分別虛偽填製品名均為「手續費」、銷售金 額亦屬捏造之不實統一發票共計15張，且先後於申報品榮公 司各期營業稅時，均檢附此等不實統一發票向臺北國稅局申 報而據以行使，藉此詐術手段，使前述稅捐機關未察覺異狀 ，使品榮公司逃漏前述期間應繳納之營業稅合計999萬5196 元，因認吳震煌就此部分，與陳顥仁共同犯稅捐稽徵法第47 條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅 捐，以及商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪嫌等 語。
二、犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能 證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決，刑事訴 訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。認定犯罪 事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在 內；然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通 常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者， 始得據為有罪之認定（最高法院109年度台上字第4700號判 決意旨參照）。檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據 及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有 罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成 被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判 決之諭知（最高法院76年度台上字第4986號、109年度台上 字第4056號判決意旨參照）。
三、稅捐稽徵法第41條係以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐為其 犯罪構成要件，所謂詐術必須積極行為始能完成，至以其他 不正當方法，亦必具有同一之形態，方與立法之本旨符合。 例如造作假單據或設置偽帳以逃漏稅捐之類是。蓋以此等行 為含有惡性，性質上屬於可罰性之行為，故在稅法上科以刑 事責任，對於其他違反稅法行為，例如不開立統一發票或不 依規定申報稅課等等行為，各稅法上另訂有罰鍰罰則，並責 令補繳稅款為已足，如另無逃漏稅捐之積極行為，不可納歸 刑罰之範疇，此種單純不作為在法律上之評價，不能認與該 法第41條以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之違法特性同視 。依該罪構成要件，必須作為方足以表現其違法之惡性，消 極的不作為，縱有侵害稅捐稽徵之法益，亦難謂與作為之情 形等同評價，故不能以該罪相繩（最高法院101年度台上字 第1796號判決意旨參照）。
四、公訴意旨認吳震煌涉犯稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之 公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，以及商業會計法 第71條第1款填製不實會計憑證罪嫌，係以：㈠陳顥仁之證述 。㈡吳震煌之供述。㈢潘美慧之證述。㈣扣案紙條、如附表所 示統一發票、財政部財政資訊中心108年2月27日函暨所檢附 申報清單、營業成本明細表、資產負債表、損益及稅額計算 表、結算申報核定通知書。㈤臺北國稅局108年10月25日函暨 所檢附品榮公司漏(逃)稅估算表。㈥臺北國稅局108年3月1日 函暨所檢附各該年度營利事業所得稅結算申報資料。㈦品榮 公司薪資印領清冊、報表、營業稅額簽呈、帳戶電子檔(損 益表)、法務部調查局關於現場數位證據蒐證報告、扣押物 品清單。㈧勞保局109年4月24日函、保險署109年4月28日函 、財政部北區國稅局中和稽徵所109年4月30日函暨各該函文 所檢附勞工保險加保申報表、全民健康保險保險對象投保申 報表、扣繳憑單等文件資料。㈨品榮公司所申辦中國信託商 業銀行敦南分行帳戶000000000000號之交易明細資料、大額 通貨查詢資料。㈩本票、法院民事裁定等資為論據。五、本院判斷之理由：
㈠訊據吳震煌固不否認陳顥仁為品榮公司之負責人，其為陳顥 仁之舅舅，並曾借貸大筆資金予陳顥仁之事實，然堅決否認 有何公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，以及明知為 不實事項而填製商業會計憑證罪嫌之犯行。辯護人則為吳震 煌辯稱：吳震煌並非品榮公司之負責人，品榮公司所有的人 事、管理、聘用或財務均係由陳顥仁、潘美慧處理，而與吳 震煌無關。潘美慧雖曾證述吳震煌有至品榮公司查帳，然陳 顥仁接手品榮公司之3年內，吳震煌僅有去品榮公司看過1次
流水帳，顯然與一般公司經營管理階層會常態性綜覽公司財 務之情形有別，是此不能作為吳震煌係品榮公司負責人之證 明。且依潘美慧證述內容，可見吳震煌僅係表示品榮公司「 不要每筆交易都開發票」之意見，此等消極漏開發票、漏報 營業稅之行為，並不構成稅捐稽徵法第41條之積極犯罪，況 潘美慧於聽聞吳震煌上開意見後，仍係於請示陳顥仁之意見 後始為之，更足證上開決定之實際決策者為陳顥仁。至品榮 公司內部之電子簽呈，僅係陳顥仁因向吳震煌借款，而將公 司財務狀況提供吳震煌過目之方式，內容亦僅有品榮公司之 財務支出，難認與吳震煌實質經營管理公司、營業稅之報稅 內容有何相關，不足作為吳震煌有此部分犯罪之證明等語。
㈡經查：
1.關於吳震煌與品榮公司之關係，及其有無參與品榮公司之經 營等事宜，有陳顥仁、潘美慧下列證述可參：
⑴潘美慧於本院審理中結證稱：我到職品榮公司擔任會計的工 作後，一開始時負責人是呂英正，後來換成陳顥仁，陳顥仁 會進來辦公室，我也會將帳冊包含流水帳、內外帳都給陳顥 仁看。有一次陳顥仁的舅舅吳震煌有到品榮公司看流水帳， 基本上吳震煌不能看，但因為品榮公司跟吳震煌有一些資金 借貸，陳顥仁就說可以給吳震煌看帳，陳顥仁交代我，我也 沒有辦法推辭。另外公司內部有電子簽呈，申請費用支出時 要走這個簽呈，簽呈人員包含我、陳顥仁、陳顥仁之表哥林 祈廷（即「Eric」）、林宜良（即「二哥」）及吳震煌，就 我的認知他們是以陳顥仁的親戚身分去看這些簽呈，吳震煌 就簽呈沒有任何具體指示，也不會回覆或簽註意見，就是如 果OK會按確認送出，我認知的老闆就是陳顥仁。我提到吳震 煌有借錢給品榮公司，是因為陳顥仁會跟我說他要去找吳震 煌借錢，就會有一筆錢進來，但具體來說我不知道錢是從哪 裡來的，品榮公司借錢有超過上千萬元，大概2至3000萬元 （見訴卷㈢第121至126、134至138、140至144頁）等語。 ⑵陳顥仁於本院審理中結證稱：吳震煌是我舅舅，他沒有投資 品榮公司，是借錢給我，我將錢用來經營品榮公司，但吳震 煌沒有隱名合夥的情形。品榮公司內部有支出費用的簽呈， 流程是經過我、林祈廷及吳震煌，這是我接了品榮公司之後 ，跟林宜良一起使用同一套買來的系統，因為我們幾個兄弟 都有跟吳震煌借錢，所以共同使用這個系統，想說記錄起來 ，之後再跟吳震煌調度時有個依據，順序就是依照親戚大小 排序，吳震煌是最大的，再來是二哥林宜良、林祈廷，最後 才是我，因為我是家裡最小的，使用這個系統就是讓資料記
錄在這裡，有憑有據，是哥哥們教我這樣做的，但簽呈內吳 震煌的確認欄位可能是林祈廷或林宜良幫忙按的，至於林祈 廷是怎麼給吳震煌看，我不太清楚，但我確定吳震煌不會使 用電腦，我向吳震煌借款的金額有到1000、2000萬元。品榮 公司是我負責營運管理，我不需要請示其他人，自己決定就 可以，吳震煌未曾對品榮公司的經營管理決策下過任何指示 （見訴卷㈢第149至161頁）等語。
⑶綜合陳顥仁、潘美慧上開證述之內容，可知陳顥仁於擔任品 榮公司負責人之期間，因品榮公司有資金需求，曾向吳震煌 調度鉅額資金，亦因此同意吳震煌前來品榮公司閱覽帳冊， 復依家族內向吳震煌借錢之習慣，將吳震煌亦列為品榮公司 內部支出簽呈審核關卡內之人員。然吳震煌於陳顥仁接任品 榮公司負責人迄案發時約3年之期間內，除曾至品榮公司閱 覽帳務1次而表示意見（詳下述2部分），並可瀏覽品榮公司 之支出帳務外（此部分為吳震煌於偵查中所自承，見偵2866 卷第43至45頁），未曾因品榮公司之管理、財務或支出向陳 顥仁或潘美慧直接下達指令，或於簽呈上加註任何意見，而 潘美慧於品榮公司任職多年之期間內，亦認為品榮公司之老 闆即為陳顥仁，而非吳震煌。準此，吳震煌所為，與公司經 營者對公司有財務、經營或管理之權限，並得指派員工職務 內容之情形，實有相當差別，自難認吳震煌確為品榮公司之 公司或商業負責人。
⑷檢察官雖以品榮公司內部有電子簽呈系統，系統內顯示之最 後審核權人為吳震煌，認吳震煌即為品榮公司之決策者云云 。惟吳震煌雖自承可透過網路閱覽電子簽呈之內容，然其供 稱其大部分是直接問陳顥仁最近做得怎麼樣、盈虧情形，大 部分不是其在看，是林宜良在看等語（見偵2866卷第43至44 頁），亦與陳顥仁證述簽呈內吳震煌之確認欄位可能是林祈 廷或林宜良幫忙按的，其不清楚是怎麼給吳震煌看，但吳震 煌不會使用電腦等語大致相符。再參上開電子簽呈系統之簽 呈欄位中，除陳顥仁、潘美慧及吳震煌外，另有未在品榮公 司任職，亦非品榮公司員工之林祈廷、林宜良，更證陳顥仁 證述係因其等均有向吳震煌借錢，所以共同使用此系統，順 序依照親戚關係排序，吳震煌是最大的，再來是二哥林宜良 、林祈廷，其是最後，目的係讓資料紀錄在這裡等語，有相 當之憑據。因此，本院尚難僅因吳震煌被列入品榮公司之內 部電子簽呈系統，即在無法確認電子簽呈系統內吳震煌欄位 之確認係何人點選，且卷內無其他證據顯示吳震煌曾在電子 簽呈系統內有任何批示、標註意見，或其他實際管理、經營 品榮公司之行為下，遽認吳震煌亦為品榮公司之公司或商業
負責人，而應與陳顥仁就品榮公司開立不實發票逃漏營業稅 一事，共同負公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐或填 製不實商業會計憑證之責任。
2.關於吳震煌曾至品榮公司閱覽帳務，並曾向潘美慧表示營業 稅開立發票意見之原委：
⑴潘美慧於偵查及審理中結證稱：我進入品榮公司任職時之負 責人是呂英正，我發現品榮公司的401表都只有留抵稅額， 沒有開過銷項發票，因此建議呂英正說這樣子不對，後來呂 英正也說要開銷項發票，要讓財務簽核的報表好看一點，因 此我於103年後開始決定每2個月開1張二聯式發票，當作品 榮公司的收入，但發票的金額會低於對外銷售的總金額，是 經過呂英正同意我才這樣開，故品榮公司以手續費開立品名 來當銷項發票，是102至103年間開始的。後來陳顥仁於104 年或105年中接手品榮公司，我有跟陳顥仁說過這種開發票 模式，陳顥仁說那就按照之前的方式開，繼續執行這種模式 ，我除了跟陳顥仁說過之外，沒有跟其他人講過此種模式。 此外，陳顥仁接手品榮公司後，為了要擴展公司業務，品榮 公司也有賣臺灣的手機給外勞，陳顥仁說這部分一定要有發 票，所以我就開始逐筆開發票，這些發票指的是臺灣的手機 發票，幾個月後吳震煌有來公司查帳，發現稅金很高，吳震 煌就說開那麼多幹嘛、不用每一筆都開、可以挑著開，就是 可能一天有5筆只開個1或2筆，只針對幾筆來開，除此之外 ，吳震煌沒有指示我其他部分要如何為虛偽記載。吳震煌雖 然有跟我這樣說，但我改變開發票的方式也不是吳震煌的指 示，因為畢竟陳顥仁是負責人，我是後來稟報陳顥仁，陳顥 仁說那就按照吳震煌的意思後，我就照做（見偵卷第175至1 79頁，訴卷㈢第124至125、131至132、135至136、144頁）等 語明確。
⑵依潘美慧上開證述，可知品榮公司以開立不實數額之統一發 票逃漏營業稅申報之方式，早在陳顥仁接任品榮公司負責人 之前即已存在，待陳顥仁接任後，潘美慧係將此慣行告知陳 顥仁，並取得陳顥仁之同意後繼續沿用。嗣品榮公司擴大業 務後，潘美慧則曾依陳顥仁之指示，就「販售臺灣手機部分 」開始逐筆開立發票，然吳震煌至品榮公司閱覽帳冊時對此 方式提出異議，告知潘美慧可「不用每一筆交易都開發票」 、「挑著開發票」，經潘美慧稟報陳顥仁後，陳顥仁再指示 潘美慧依吳震煌之意思而為。由此可知，吳震煌雖有就品榮 公司開立發票之程序對陳顥仁、潘美慧提出意見，然此意見 僅有提及品榮公司應「消極不開立統一發票」，至於潘美慧 製作不實統一發票（營業稅部分）部分，實係品榮公司本即
存在之不法慣行，而與吳震煌至品榮公司閱覽帳冊時提出之 意見無關。是以，吳震煌既非要求品榮公司以積極方式逃漏 稅捐（即開立不實統一發票）之人，縱其要求品榮公司於營 業稅報稅時消極不開發票之行為，結果上已侵害我國稅捐稽 徵之法益，依照前揭三、之說明，仍僅屬稅法上罰鍰規制之 範疇，尚不構成刑事處罰。準此，就吳震煌上開行為，亦無 從以公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，或填製不實 商業會計憑證罪相繩。
六、綜上所述，公訴人所舉各項證據方法，客觀上尚不能達於通 常一般人均不致有所懷疑，而得確信吳震煌有公訴人所指共 犯以詐術逃漏稅、填製不實商業會計憑證之犯行，依「罪證 有疑、有利被告」之證據法則，自屬不能證明吳震煌犯罪， 參諸前開規定及說明，即應為吳震煌無罪之諭知。 據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條第1項（依法院辦理刑事訴訟案件應行注意事項第159點，判決書據上論結部分，僅引用應適用之程序法條），判決如主文。本案經檢察官黃筵銘提起公訴，由檢察官楊淑芬到庭執行職務。中 華 民 國 111 年 8 月 25 日 刑事第十庭 審判長法 官 林孟皇
法 官 趙書郁
法 官 林柔孜
上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。因疫情而遲誤不變期間，得向法院聲請回復原狀。
書記官 林柏瑄
中 華 民 國 111 年 8 月 26 日附錄本案論罪科刑法條：
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果
。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
修正前稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。修正前稅捐稽徵法第47條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
中華民國刑法第215條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條
（行使偽造變造或登載不實之文書罪）
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第220條
（準文書）
在紙上或物品上之文字、符號、圖畫、照像，依習慣或特約，足以為表示其用意之證明者，關於本章及本章以外各罪，以文書論。
錄音、錄影或電磁紀錄，藉機器或電腦之處理所顯示之聲音、影像或符號，足以為表示其用意之證明者，亦同。附表一：
編號 營業稅期別 發票日期 發票號碼 發票金額（新臺幣/元） 逃漏稅額 主文 1 106年1、2月 106年2月24日 MU00000000 66萬2352元 共計19萬89元 陳顥仁共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，共壹拾伍罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。 潘美慧共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，共壹拾伍罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。 2 106年3、4月 106年4月28日 NK00000000 79萬6452元 3 106年5、6月 106年6月30日 PA00000000 68萬8997元 4 106年7、8月 106年8月31日 PR00000000 78萬9355元 5 106年9、10月 106年10月30日 QG00000000 135萬235元 6 106年11、12月 106年12月30日 QX00000000 142萬1518元 7 107年1、2月 107年2月27日 YW00000000 39萬5025元 共計20萬331元 8 107年5、6月 107年6月30日 CR00000000 81萬3083元 9 107年7、8月 107年8月31日 EN00000000 70萬8482元 10 107年9、10月 107年10月30日 GK00000000 63萬7500元 11 107年11、12月 107年12月30日 JG00000000 101萬5361元 12 108年1、2月 108年2月25日 LB00000000 86萬406元 共計11萬6822元 13 108年3、4月 108年4月30日 MY00000000 39萬1412元 14 108年5、6月 108年6月30日 PV00000000 78萬6959元 15 108年7、8月 108年8月30日 RS00000000 106萬834元
附表二：
編號 姓名 投保期間 出具文件時間 業務登載不實之文件 主文 1 陳詩蕓（陳薇羽） 106年2月1日至108年9月24日 106年2月8日 勞工保險加保申報表暨全民健康保險第一、二、三類保險對象投保申報表、退保申報表（見訴㈠卷第111至113頁） 陳顥仁、潘美慧共同犯行使業務登載不實文書罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。 吳卉羚 106年2月1日至108年9月24日 2 鄭文科 106年9月6日至108年9月24日 106年9月6日 勞工保險加保申報表暨全民健康保險第一、二、三類保險對象投保申報表、退保申報表（見訴㈠卷第112至113頁） 陳顥仁、潘美慧共同犯行使業務登載不實文書罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。 3 鄭丞鈞 107年10月1日至108年4月29日 107年10月17日 勞工保險加保申報表暨全民健康保險第一、二、三類保險對象投保申報表、退保申報表（見訴㈠卷第123至124頁） 陳顥仁、潘美慧共同犯行使業務登載不實文書罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。
附表三：
編號 犯罪事實 主文 1 105年度營利事業所得稅部分，陳顥仁、潘美慧共同利用不正當方法致使財務報表發生不實結果 陳顥仁共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 潘美慧共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 2 106年度營利事業所得稅部分，陳顥仁、潘美慧共同填製、透過網路申報不實薪資扣繳憑單，並利用不正當方法致使財務報表發生不實結果，據此逃漏106年度營利事業所得稅 陳顥仁共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 潘美慧共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 3 107年度營利事業所得稅部分，陳顥仁、潘美慧共同填製、透過網路申報不實薪資扣繳憑單，並利用不正當方法致使財務報表發生不實結果，據此逃漏107年度營利事業所得稅 陳顥仁共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 潘美慧共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 4 108年度部分，陳顥仁、潘美慧共同填製、透過網路申報不實薪資扣繳憑單 陳顥仁、潘美慧共同犯行使業務登載不實準文書罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。
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