營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,104年度,1528號
TPBA,104,訴,1528,20160421,1

③至於系爭1月發票部分，證人陳豪志於上開期日證稱 ：伊對該3張家福公司發票沒有什麼印象等語（本院 卷第92頁），且原告亦自承伊無法提出系爭1月發票 之金流及物流等佐證（本院卷第163頁），顯見被告 認定原告取得家福公司系爭1月發票部分，係取自非 實際交易對象之憑證一節，堪予採信。
⑼附表編號19至22所示遠百公司（愛買）之發票4紙（答 辯卷1第105、109頁）、附表編號23至25所示好市多公 司之發票3紙（答辯卷1第103、105頁）、附表編號26至 42所示錢櫃公司之發票17紙（答辯卷1第141、143至144 頁）及附表編號43至46所示迪廣公司之發票4紙（答辯 卷1第142頁），合計銷售額依序為5萬8,722元、39萬9, 022元、46萬1,718元及28萬5,333元部分： 原告自承伊無法提出遠百公司（愛買）、好市多公司、 錢櫃公司及迪廣公司所開立上開發票之金流及物流等佐 證（本院卷第163頁），則被告認定原告取得上開發票 部分，係取自非實際交易對象之憑證一節，亦堪採信。 4.綜上，原告於系爭期間雖有進貨事實，惟原告僅能證明伊 就附表編號1至6、10至11、12（其中銷售額51萬4,286元 部分）、13至15所示發票（下合稱「實際交易對象發票」 ）、銷售額合計1,418萬1,085元（532萬7,999元+290萬57 1元+141萬857元+74萬8,943元+51萬4,286元+327萬8,429 元），係取自實際交易對象所開立之憑證，至於其餘附表 編號7至9、12（其餘銷售額2,219元部分）、16至46所示 發票（下合稱「非實際交易對象發票」）、銷售額合計14 9萬1,998元（8萬4,515元+13萬7,143元+2,219元+6萬3,32 6元+5萬8,722元+39萬9,022元+46萬1,718元+28萬5,333元 ），則無法舉證證明係取自實際交易對象所開立之憑證， 則其就非實際交易對象之發票部分，有進貨事實卻取得非 實際交易對象開立之不實發票用以申報扣抵銷項稅額，已 構成逃漏稅，且與上開非實際交易對象之營業稅申報繳納 情形無涉。故揆諸前揭規定及說明，就非實際交易對象發 票部分，被告核認原告進貨，係取具非實際交易對象開立 之憑證，用以申報扣抵銷項稅額7萬4,600元（4,225元+6, 857元+111元+3,167元+2,936元+1萬9,951元+2萬3,086元 +1萬4,267元），並以原處分補徵所漏稅額7萬4,600元部 分，即屬於法有據。至於實際交易對象發票部分，被告核 認原告進貨，係取具非實際交易對象開立之憑證，用以申 報扣抵銷項稅額70萬9,055元（26萬6,401元+14萬5,029元 +7萬543元+3萬7,447元+2萬5,714元+16萬3,921元），並



以原處分補徵所漏稅額70萬9,055元部分，則有未洽。 ㈡被告依營業稅法第51條第1項第5款及稅捐稽徵法第44條規定 ，以原處分對原告擇一從重按所漏稅額裁處1倍之罰鍰78萬 3,655元部分：
1.按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按 所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛 報進項稅額者。」及「納稅義務人有前項第5款情形，如 其取得非實際交易對象所開立之憑證，經查明確有進貨事 實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷 貨之營利事業已依法補稅處罰者，免依前項規定處罰。」 裁處時營業稅法第51條第1項第5款及第2項分別定有明文 。且「本法第51條第1項第5款所定虛報進項稅額，包括依 本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之 進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為裁處時同法施行細則 第52條第1項所明定。次按「（第1項）營利事業……應自 他人取得憑證而未取得……者，應就其……未取得憑證… …，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。但營利事業取 得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實 及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨 之營利事業已依法處罰者，免予處罰。（第2項）前項處 罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」裁處時稅捐稽徵 法第44條亦定有明文。
2.又按裁處時營業稅法施行細則第52條第2項第2款規定：「 本法第51條第1項第1款至第6款之漏稅額，依下列規定認 定之：……二、第5款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進 項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」就此，財政部以10 1年5月24日台財稅字第10104557440號令修正85年2月7日 台財稅第851894251號函釋略以：「……查納稅義務人有 虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法 第51條第1項第5款規定追繳稅款及處罰；其漏稅額係以經 主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額認定 之，為司法院釋字第337號解釋及營業稅法施行細則第52 條第2項所明定。至有關營業人虛報進項稅額之結果，有 無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：㈠違章行為發生日 至查獲日(調查基準日)以前各期之期末累積留抵稅額，如 均大於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅 款，可依本部83年12月6日台財稅第831624401號函釋規定 ，免按營業稅法第51條第1項第5款規定處罰。㈡違章行為 發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一 期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已



發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各 期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條第 1項第5款規定處罰。」
3.復按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不 予處罰。」及「一行為違反數個行政法上義務規定而應處 罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度， 不得低於各該規定之罰鍰最低額。」分別為行政罰法第7 條第1項及第24條第1項所明定。且「營業人觸犯營業稅法 第51條第1項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者， ……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法 第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1項 所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44 條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處 罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」及「…… 二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件 ，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1 款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從 重處罰……。」分別為財政部97年6月30日台財稅字第097 04530660號令（嗣經該部101年5月24日台財稅字第101045 57440號令修正）釋及98年12月7日台財稅字第0980457737 0號令釋在案。而財政部上開令釋係闡明相關法規之適用 ，核與行政罰法第24條第1項規定意旨相符，亦與法律保 留原則無違，自得予以援用。且裁處時即財政部102年9月 12日台財稅字第10200629440號令修正發布之「稅務違章 案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱「裁罰倍數參考表」 ）關於營業稅法第51條第1項第5款部分規定：「一、有進 貨事實者：㈠以加值型及非加值型營業稅法第19條第1項 第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵。按所漏 稅額處1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者， 處0.5倍之罰鍰。……」（103年4月16日、103年8月8日、 103年11月3日、104年5月7日、104年8月24日、104年12月 4日及105年2月5日就此部分均未修正）。而上開「裁罰倍 數參考表」係中央財稅主管機關財政部，為協助稅捐稽徵 機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的 及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致 性及符合平等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營 利事業所得稅、貨物稅、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅 、契稅、使用牌照稅法、印花稅法、土地稅法、營業稅法 、特種貨物及勞務稅條例、菸酒稅法等稅務違章案件之不 同情節，訂定不同之處罰數額或倍數，復就行為人有無進



貨事實、虛報進項稅額之態樣、是否已補繳稅款等情形分 別作為裁量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準 外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸 （最高行政法院93年判字第309號判例要旨參照），稅捐 稽徵機關自得援引上開裁罰基準作成裁罰處分。 4.經查：
⑴本件原告於系爭期間進貨，取具非實際交易對象開立之 非實際交易對象發票部分，銷售額合計149萬1,998元， 作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額7萬 4,600元，已如前述，業已該當裁處時營業稅法第51條 第1項第5款所定「虛報進項稅額」及裁處時稅捐稽徵法 第44條第1項前段所定「應自他人取得憑證而未取得」 之裁罰要件。
⑵原告係營業人，自應知悉營業稅法所定營業稅之申報義 務，及不得取具非實際交易對象憑證等規定，且有能力 注意其交易對象及憑證上銷貨營業人之同一性及真實性 ，並盡其注意義務，惟其猶持非實際交易對象所開立之 發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，顯具有對於構 成違章之上開事實，明知並有意使其發生之直接故意， 依上開行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。 ⑶原告自違章行為發生日（101年1月15日）至查獲日（ 101年7月12日，答辯卷1第53頁）止累積留抵稅額最低 金額為0元（答辯卷1第157頁），經就各期實際扣抵數 加總之漏稅額為7萬4,600元，自已發生以虛報進項稅額 扣抵銷項稅額之方式逃漏稅款7萬4,600元之情事。 ⑷原告之行為違反裁處時營業稅法第19條第1項第1款之規 定，被告依營業稅法第51條第1項第5款規定按所漏稅額 處5倍以下罰鍰及依裁處時稅捐稽徵法第44條規定按經 查明認定未取得憑證之總額處5%之罰鍰（最高為100萬 元），並依行政罰法第24條第1項規定擇一從重處罰， 固非無據，惟因被告認定原告之「所漏稅額」及「經查 明認定未取得憑證之總額」已有違誤，業如前述，則被 告裁罰之基礎即有錯誤，又因對於違反行政法上義務之 裁罰性行政處分，若涉及行政裁量權之行使者，其裁量 尚未減縮至零，基於權力分立原則，行政法院不應代替 原處分機關行使行政裁量權，而應由行政機關行使之， 且本件關於裁罰權之行使，係屬單一而不可分，為免裁 罰權割裂，應將原處分（即復查決定）關於罰鍰處分全 部撤銷，由被告基於正確之裁罰基礎，重新依法行使裁 量權而為罰鍰處分。另因本件原告確有進貨事實，而其



取具附表編號9所示之發票，係由億德公司所交付，且 被告就億德公司開立上開發票，認定係屬未依規定給與 他人憑證，而對億德公司予以裁處罰鍰6,857元，並經 億德公司繳納罰鍰在案（答辯卷1第191頁），已如前述 ，則就原告取具億德公司上開發票作為進項憑證申報扣 抵銷項稅額部分，是否符合裁處時營業稅法第51條第2 項及稅捐稽徵法第44條第1項但書免予處罰規定之適用 ，即非無疑，被告裁處時應一併審認，附此敘明。 ㈢綜上所述，被告依據查得資料，以原告於系爭期間進貨，未 依規定取得合法憑證，卻取具非實際交易對象承運公司等11 家公司開立之統一發票，金額合計1,567萬2,813元，作為進 項憑證，並據以申報扣抵銷項稅額78萬3,655元（逐筆加計 ），致生逃漏營業稅之結果，乃以原處分核定補徵營業稅額 78萬3,655元，並依營業稅法第51條第1項第5款及稅捐稽徵 法第44條規定，擇一從重，按所漏稅額78萬3,655元處以1倍 之罰鍰計78萬3,655元，其中就原告取自非實際交易對象發 票之銷售額合計149萬1,998元，所為補徵漏稅額7萬4,600元 部分，認事用法均無違誤，訴願決定就此部分予以維持，亦 無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復 查決定）關於此部分，為無理由，應予駁回；其餘就原告取 自實際交易對象發票之銷售額合計1,418萬1,085元，所為補 徵漏稅額70萬9,055元，以及裁處罰鍰78萬3,655元部分，則 有違誤，訴願決定就此部分未予糾正，亦有未合，原告訴請 撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）關於此部分，即屬有 據，為有理由，應予准許。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必 要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。中　　華　　民　　國　　105　 年　　4　　 月　　21　　日 　　　　　　　 臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官　 曹瑞卿
　 法 官　 林惠瑜
法 官　 張國勳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴



訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中　　華　　民　　國　　105　 年　　4　　 月　　21　　日 書記官 陳可欣