均地權條例施行細則第27條第1項（意旨同土地稅法施行細 則第6條第1項規定）之規定，地價稅累進起點地價之計算公 式為：地價稅累進起點地價＝【直轄市或縣（市）規定地價 總額－（工業用地地價＋礦業用地地價＋農業用地地價＋免 稅地地價）】÷【直轄市或縣（市）規定地價總面積（公畝 ）－（工業用地面積＋礦業用地面積＋農業用地面積＋免稅 地面積）（公畝）】7。復按，地價及標準地價評議委員 會評議會議作業規範第1點規定：「為使地價評議作業公平 合理，特訂定本規範。」第3點規定：「地政機關根據平均 地權條例第15條或第46條規定提送本會評議區段地價之議案 ，應先行舉辦公開說明會，說明地價調查、區段劃分、地價 估計作業情形及最近一期地價動態情況，並受理當地民眾意 見予以彙整處理作成報告，提送本會作為評議之參考。」再 按，土地法第154條規定：「（第1項）土地所有權人對於標 準地價認為規定不當時，如有該區內同等級土地所有權人過 半數之同意，得於標準地價公布後30日內，向該管直轄市或 縣（市）政府提出異議。（第2項）直轄市或縣（市）政府 接受前項異議後，應即提交標準地價評議委員會評議之。」五、上揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點事項外，其餘為 兩造不爭執，並有原告公司登記資料查詢結果、104年度地 價稅轉帳繳納證明、105年度地價稅繳納通知書、104年及10 5年地價稅課稅明細表、建築改良物所有權狀、地籍圖謄本 ；系爭土地地價區段劃分示意圖、全區配置圖、地價區段勘 查表、影響地價區域因素分析明細表、區段地價估價報告表 （有買賣或收益實例）、買賣實例調查估價表、收益實例調 查估價表；系爭土地建物查詢資料、土地異動索引查詢資料 、公告土地現值及公告地價查詢、建築物多目標整合查詢系 統、建物測量成果圖查詢資料、系爭建築物現場照片、臺中 市（102年至104年、105年至107年）地價稅計算公式、地價 稅累進起點地價之計算公式、查詢徵銷明細檔查詢資料；被 告106年4月25日府授地價一字第1060086814號函、臺中市政 府○市○○○000○0○00○○市○○○○0000000000號函、 臺中市政府都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明 書○○○○○000○0○00○○市○○○○0000000000號公告 ；臺中市政府工務局75中工建使字第2226號使用執照、78中 工建使字第1451號使用執照、財政部105年11月23日臺財稅 字第10500709910號函、105年11月8日臺財稅字第105007003 90號函等件附卷可稽，為可確認之事實。
六、歸納兩造上述主張，本件之爭執重點厥為：原告主張主管機 關辦理規定地價或重新規定地價，依據調查結果劃分地價區
段並估計區段地價之過程有瑕疵，得否作為認定原處分違法 之依據？被告依105年重行核定地價後之申報地價計算地價 總額，並按土地稅法第16條所定累進稅率千分之五十五核定 原告105年地價稅計3,112,785元；復依土地稅減免規則第10 條規定變更核定原告105年地價稅為3,101,201元，原處分是 否適法？茲分述如下：
（一）按最高行政法院44年判字第18號判例意旨：「提起訴願， 以有行政處分之存在為前提要件。所謂行政處分，乃行政 主體就具體事件所為之發生法律上效果之單方的行政行為 。至行政官署所為單純的事實之敘述或理由之說明，既不 因該項敘述或說明而生法律效果，自非行政處分，人民對 之，即不得提起訴願。」同院53年判字第230號判例意旨 ：「提起訴願，係對官署之行政處分，請求救濟之程序， 必以有行政處分之存在為其前提。而所謂行政處分，係指 官署本於行政職權，就特定事件，對人民所為足以發生法 律上具體效果之處分而言。若非屬行政處分，自不得對之 ，依行政訟爭程序，請求救濟。」及同院62年裁字第41號 判例意旨：「官署所為單純的事實敘述或理由說明，並非 對人民之請求有所准駁，既不因該項敘述或說明而生法律 上之效果，非訴願法上之行政處分，人民對之提起訴願， 自非法之所許。」經查，原告所不服被告106年1月10日中 市稅法字第1050015827號函之內容，係記載：「……一、 復貴公司105年12月28日、同年月29日復查申請書及同年 月29日富（總）字第0000000-0號函。二、旨揭復查案業 經本局於105年12月29日中市稅法字第10500134731號復查 決定維持原處分，貴公司如有不服，請於收受決定書次日 起30日內，檢附訴願書（請加附繕本1份），依訴願法第 58條第1項規定經由本局向臺中市政府提起訴願，以維權 益。」等語（參見原處分卷第38頁），原處分係於105年 12月29日作成復查決定書維持系爭土地105年所應課徵地 價稅之原核定，原處分作成前，原告尚不知其決定結果， 分別於105年12月28日、29日繕具復查申請書（收文日期 ：105年12月29日、30日，參見訴願卷第287-289頁、第31 4頁）向被告申請復查，並於105年12月29日以富（總）字 第0000000-0號函檢送系爭土地公告地價資料（收文日期 ：105年12月30日，訴願卷頁299）。上開函文乃係就原告 上開申請復查意旨及檢送系爭土地公告地價資料，以系爭 函文答覆略以：「系爭決定書業已作成，如有不服，請提 起訴願，以維權益」等語，核其性質乃屬函覆原告「有關 復查辦理情形，且可針對系爭決定書提起訴願」之觀念通
知，並非對原告所為之行政處分，參酌上開判例意旨，本 件原告針對被告106年1月10日中市稅法字第1050015827號 函提起訴願，顯非合法，是訴願決定予以不受理決定，核 無不合。
（二）次按，已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外 ，應課徵地價稅，該地價稅係按每一土地所有權人在每一 直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之；而所稱地價 總額，乃指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或 重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額；又已規定地價 之土地，應按申報地價，依法徵收地價稅，分別為前揭土 地稅法第14條、第15條及行為時平均地權條例第17條所明 定。可知，地價稅乃係按照地政機關編送之每一土地所有 權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價之「申報地 價」總額核定計徵地價稅。而有關辦理規定地價或重新規 定地價之法定程序，依行為時平均地權條例第14條、第15 條、第16條及其施行細則第17條、第18條、第22條等規定 ，係由直轄市或縣（市）主管機關先分區調查最近1年之 土地買賣價格或收益價格，依據調查結果，劃分地價區段 並估計區段地價後，提交地價評議委員會評議，並計算宗 地單位地價，隨後應公告及申報地價，其期限為30日，再 編造地價冊及總歸戶冊，規定地價後，每3年重新規定地 價1次，但必要時得延長之；另於公告申報地價期間，應 於直轄市、縣（市）政府、土地所在地之鄉（鎮、市、區 ）公所或管轄之地政事務所設地價申報或閱覽處所，土地 所有權人申報地價時，應按宗填報每平方公尺單價，並按 戶填繳地價申報書；又舉辦規定地價或重新規定地價時， 土地所有權人未於公告期間申報地價者，以公告地價百分 之八十為其申報地價，土地所有權人於公告期間申報地價 者，其申報之地價超過公告地價百分之一百二十時，以公 告地價百分之一百二十為其申報地價；申報之地價未滿公 告地價百分之八十時，得照價收買或以公告地價百分之八 十為其申報地價。是以，地價稅之課徵，係按申報地價依 法徵收，然申報地價則與公告地價尚屬有別，直轄市或縣 （市）主管機關，每3年舉辦重新規定地價，原則上由所 有權人自行申報，倘所有權人未於公告期間申報地價者， 則以公告地價百分之八十為其申報地價，並於公告期滿後 編造地價冊及總歸戶冊，稅捐稽徵機關方據以開徵地價稅 。因此，地價稅之課徵，乃係根據土地所有權人於公告期 間所為之申報地價，或因未於公告期間申報地價而以公告 地價百分之八十為其擬制之申報地價為準，凡此皆取決於
土地所有權人之申報或擬制申報之結果，故與直轄市或縣 （市）政府在舉辦規定地價或重新規定地價之當年，經地 價評議委員會依平均地權條例第46條編製之土地現值表評 定公告地價之情形有別。前者，顯然已給予土地所有權人 參與決定地價之權利，並非全然由行政主管機關單方決定 。又依土地法第149條規定：「直轄市或縣（市）地政機 關辦理地價申報之程序如左︰一、查定標準地價。二、業 主申報。三、編造地價冊。」及第154條規定：「（第1項 ）土地所有權人對於標準地價認為規定不當時，如有該區 內同等級土地所有權人過半數之同意，得於標準地價公布 後30日內，向該管直轄市或縣（市）政府提出異議。（第 2項）直轄市或縣（市）政府接受前項異議後，應即提交 標準地價評議委員會評議之。」是土地所有權人對於標準 地價認為有規定不當之情形時，亦可提出異議另行救濟， 稅捐稽徵機關既非辦理規定地價及申報地價之權責機關， 其課徵地價稅，僅能依申報地價為之，並無從再重新審酌 而予變更，亦即僅能以權責機關核定之申報地價為依據。（三）經查，原告所有之系爭土地，其105年度358地號、363地 號公告地價分別為25,869元/每平方公尺（參見原處分卷 第165頁）、40,694元/每平方公尺（參見原處分卷第168 頁），申報地價則為20,695.2元/每平方公尺（參見原處 分卷第224頁）、32,771.2元/每平方公尺（參見原處分卷 第226頁），均為公告地價之百分之八十，顯見原告於當 時之公告期間內並未申報地價，此並經原告陳明在卷。是 地政機關於舉辦規定地價或重新規定地價後，將總歸戶冊 編造完竣送由被告據以編造稅冊辦理徵稅，被告按照地政 機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定地價稅， 尚非無據。又系爭土地之課稅地價總額合計為80,486,915 元（計算式=2,521平方公尺×20,695.2元+864平方公尺× 32,771.2元），已逾越臺中市105年至107年地價稅累進稅 率之基準地價2,411,000元（即在此基準地價以下按千分 之十課徵地價稅，超過此基準地價以累進稅率課徵地價稅 ）的32.3倍【計算式：（80,486,915元－2,411,00元）/2 ,411,000元】，應適用第6級累進稅率千分之五十五。被 告原依土地稅法第16條所定之累進稅率，核定系爭土地10 5年應課徵之地價稅為3,112,785元（計算式=80,486,915 元×第6級稅率千分之五十五－累進差額1,313,995元，參 見訴願卷第146頁）。然因系爭土地上之建物有騎樓面積 為45.71平方公尺，有土地建物查詢資料在卷可稽（參見 訴願卷第84頁），騎樓上方雖有建物，但可供公共通行使
用，依前揭土地稅減免規則第10條第1項之規定，屬「騎 樓走廊上有4層以上建物」可供公共通行之騎樓走廊地， 即應得就其面積五分之一減徵地價稅。雖原告遲至105年 11月8日始向被告申請減免363號土地之地價稅，與土地稅 減免規則第24條所規定須於臺中市105年地價稅開徵日前 （即105年9月22日，臺中市105年地價稅繳納期間為105年 11月1日至同年11月30日，被告105年8月24日中市稅財字 第1050200201號公告，參見訴願卷第150頁）申請減免， 始能於本年度減徵地價稅不符，但被告參酌財政部105年 11月8日臺財稅字第10500700390號及105年11月23日臺財 稅字第10500709910號函釋意旨（參見訴願卷第122-124頁 、第128-129頁），將105年申請地價稅適用特別稅率之期 限展延至105年11月30日，嗣由所屬文心分局以105年12月 6日中市稅文分字第1052320170號函核准原告針對363號土 地105年度地價稅減免之申請（參見訴願卷第132頁）。而 本件105年地價稅之核課，經減徵363號土地之地價稅後（ 即就363號土地騎樓面積45.71平方公尺，減徵45.71平方 公尺×五分之一即9.14平方公尺之課稅面積），課稅地價 總額應核定為80,187,387元【計算式：2,521平方公尺×2 0,695.2元+（864平方公尺－9.14平方公尺）×32,771.2 元】，仍超過臺中市105年至107年地價稅累進稅率之基準 地價2,411,000元的32.2倍【計算式：（80,187,387元－2 ,411,000元）/2,411,000元】，而須適用第6級累進稅率 千分之五十五，被告遂依土地稅法第16條所定之累進稅率 ，核定系爭土地105年應課徵之地價稅為3,101,201元【計 算式=80,187,387元×第6級稅率千分之五十五－累進差額 1,313,995元×〈1－減徵地價（32,771.2元×9.14平方公 尺/減徵前課稅地價80,486,915元）〉，參見訴願卷第146 頁】，因此，原處分維持系爭土地105年應課徵3,101,201 元部分地價稅之原核定，尚無違誤。
（四）雖原告主張「原告所有363號土地『公告地價』之訂定， 係以西屯區第555及545號等2個『地價區段』做為計算基 準（亦即363地號係跨越此2個地價區段之土地）；又原告 所有358號土地『公告地價』之訂定，則係以555號、554 號、545號等3個『地價區段』做為計算基準（亦即358地 號係跨越此3個地價區段之土地）。……然查，關於此地 價區段範圍內之土地，其文心路東側及臺灣大道交叉口處 乃為捷運用地；又於上開捷運用地以南之文心路東側土地 ，除包括原告所有之系爭大墩段358、363地號土地在內者 ，多數為『第二種住宅區』外（雖經臺中市政府第三次都
市計畫通盤檢討，可變更為商業區用地，惟需繳納回饋金 後，方得依法完成土地使用分區變更），另356地號則為 『機關用地』。是上開555地號『地價區段』之劃設，竟 將土地使用分區不同、地價亦不相近之土地，劃為同一地 價區段，顯然有所違誤，進而導致原告所有原屬於『第二 種住宅區』之地號土地，竟可能被比作『捷運用地』、『 商業用地』甚或『機關用地』而為公告地價之查估，當然 具有重大之瑕疵。」「另查，臺中市政府就上開555號、 545號、554號地價區段之地價查估結果，竟與毗鄰屬於『 商業用地』之201號、202號、203號地價區段之地價相當 ，當可推知其於查估上開545號、554號之區段地價時，包 括其所選定之『目標地價區段』，亦或所採用之『比較基 準』，甚或最終價格之『修正目標』，恐怕亦均係以『商 業用地』之水準作為查估標準，準此，有關上開545號、 554號，乃至於上開555號區段地價之查估、計算，均同樣 具有重大之瑕疵無誤。」等云。然查，地價稅之課徵，乃 係根據土地所有權人於公告期間所為之申報地價，或因未 於公告期間申報地價而以公告地價百分之八十為其擬制之 申報地價為準，凡此皆取決於土地所有權人之申報或擬制 申報之結果，與直轄市或縣（市）政府在舉辦規定地價或 重新規定地價之當年，經地價評議委員會依平均地權條例 第46條編製之土地現值表評定公告地價之情形有別，已如 前述，是原告此部分有關公告地價評定之爭議，難認有理 由。況且，按有關地價之判斷，依據前揭平均地權條例第 15條第2款規定，須經主管機關依調查結果劃分地價區段 並估計區段地價後，提交地價評議委員會評議。另觀諸同 條例第4條並參酌內政部制訂之「地價及標準地價評議委 員會組織規程」，地價評議委員會之成員包括議員代表、 地方公正人士、地政專家學者、不動產估價師、法律、工 程、都市計畫專家學者、地政主管人員、財政或稅捐主管 人員、工務或都市計畫主管人員、建設或農業主管人員等 。顯見，有關地價之判斷，係經由委員會所作成，而其特 性正在於經由不同屬性之代表，根據不同之觀點，獨立行 使職權，共同作成決定，除有恣意或違法判斷之情形，應 享有判斷餘地。本件原告之上開主張，無非係針對主管機 關辦理規定地價或重新規定地價，依據調查結果劃分地價 區段並估計區段地價之過程有所質疑，此部分經執行調查 程序之臺中市中興地政事務所以105年12月16日中興地所 三字第1050011773號函回覆原告之爭議略以：「……二、 有關貴公司所稱旨揭地號土地受到土地使用管制之限制…
…上開單位承辦人表示旨揭地號並無使用管制之限制。三 、……本所於劃分地價區段時，將臨文心路18公尺範圍內 的土地，劃為同一地價區段，該區段因面臨文心路，故公 告土地現值較未臨文心路的地價區段為高，358與363等2 筆土地均臨文心路，因此上開2筆土地皆有一部分位於高 價的文心路地價區段，但因363地號土地面積較小，造成 高價位地價區段的比例相對較高，而358地號土地面積較 大，高價位地價區段僅佔該筆土地的一小部分，故依前開 地價調查估計規則計算後，363地號土地宗地單位地價會 較358地號為高……。」等語（參見訴願卷第322頁至第32 3頁）。該系爭土地105年重新規定地價之部分既經主管機 關依調查結果劃分地價區段，並估計區段地價後，提交地 價評議委員會評議通過，因屬委員會經由不同屬性之代表 ，根據不同之觀點，獨立行使職權共同作成決定，其審查 結論具有專業性及獨立性，行政法院對此判斷之審查，原 則上當予以尊重，而承認其判斷餘地。上開原告所主張者 ，尚不能認主管機關為此判斷時有恣意或違法判斷之情形 ，是原告此部分爭執，亦屬無據。系爭土地及鄰地開發情 形及其對土地價值之影響，在評定地價時即已加以斟酌， 稅捐稽徵機關既非辦理規定地價及申報地價之權責機關， 其課徵地價稅，亦僅能依申報地價為之，並無從再重新審 酌而予變更，是原告此部分主張，自不能作為認定原處分 有違法之依據。至於原告所援引之最高行政法院100年度 判字第808號判決意旨，乃係針對土地徵收補償之案件所 為之法律上見解。依修正前土地徵收條例第30條規定：「 （第1項）被徵收之土地，應按照徵收當期之公告土地現 值，補償其地價。在都市計畫區內之公共設施保留地，應 按毗鄰非公共設施保留地之平均公告土地現值，補償其地 價。（第2項）前項徵收補償地價，必要時得加成補償； 其加成補償成數，由直轄市或縣（市）主管機關比照一般 正常交易價格，提交地價評議委員會於評議當年期公告土 地現值時評定之。」顯見，土地徵收補償應以徵收當期之 公告土地現值為依據，故土地價值認定即為土地徵收程序 中之一重要環節。惟本案為「地價稅」案件，地價稅乃係 按照地政機關編送之每一土地所有權人依法定程序辦理規 定地價或重新規定地價之「申報地價」總額核定計徵地價 稅，兩者尚有不同，自難援引適用。
七、綜上所述，原處分（即復查決定）經核尚無違誤，訴願決定 予以維持，亦無不合，原告以上開主張，認有違法，請求均 予撤銷，尚難認為有理由，應予駁回。
八、又本件事證已臻明確，原告聲請調閱臺中市政府辦理查估10 5年度公告地價之相關資料，經核尚無必要；另兩造其餘主 張及舉證，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，均併 此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 9 月 7 日 臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 張 升 星
法 官 劉 錫 賢
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 106 年 9 月 7 日 書記官 許 巧 慧
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